Мудрый Юрист

НДС в закупках по закону № 223-ФЗ. Особенности участия в закупках поставщиков с общим и специальным режимом налогообложения

Паршин О.А., кандидат технических наук, генеральный директор ООО "Специализированная организация Рустендер".

25-летию введения НДС в России посвящается

Вместо предисловия: историческая справка

Для того чтобы начать разговор о наличии или отсутствии НДС <1> в закупках, коротко вспомним, как появился этот налог.

<1> Налог на добавленную стоимость (НДС) - косвенный налог, форма изъятия в бюджет государства части стоимости товара, работы (услуги), которая создается на всех стадиях процесса производства товаров, работ (услуг) и вносится в бюджет по мере реализации.

Изобретателем налога на добавленную стоимость считается Морис Лоре (французский экономист, 1917 - 20.04.2001). В 1952 году его назначили министром экономики, финансов и промышленности. В эти годы им и был придуман новый налог - НДС. Сначала новый вид налога был протестирован во французской колонии Кот-д'Ивуаре (в 1954 году). По истечении четырех лет эксперимента опыт взимания НДС был признан успешным, и в 1958 году налог был введен во Франции.

В Российской Федерации НДС действует с 1 января 1992 года. Первоначально порядок исчисления налога и его уплаты был определен Законом "О налоге на добавленную стоимость", а с 2001 года регулируется главой 21 НК РФ.

Максимальная ставка НДС в России после его введения составляла 28%, затем была понижена до 20%, а с 1 января 2004 года составляет 18%. Для некоторых продовольственных товаров, книг и товаров для детей в настоящее время действует также пониженная ставка - 10%. Для экспортируемых товаров ставка 0%; чтобы экспортер получил право на нулевую ставку НДС при экспорте, он должен каждый раз подавать в налоговый орган заявление о возврате НДС и комплект подтверждающих документов.

Лет 10 назад в России велись разговоры о полной отмене НДС или дальнейшем сокращении его ставок, но это вряд ли возможно в ближайшей перспективе, так как за счет НДС формируется около четверти федерального бюджета страны. Более того, в последнее время в связи с "кризисом" появились слухи о том, что некоторые ведомства хотят предложить увеличение размера ставки НДС.

В чем смысл НДС?

При продаже товаров, работ (услуг) (далее - ТРУ) для продавца НДС напоминает налог с оборота или налог с продаж - налог добавляется к стоимости продаваемых ТРУ. Однако, в отличие от оборотных налогов или налога с продаж, если продавец также покупает облагаемые налогом ТРУ (для использования в производстве других ТРУ), он при расчете общей суммы своих обязательств перед бюджетом имеет право вычесть из суммы налога, полученной от покупателя, сумму налога, который он уплатил своему поставщику за облагаемые налогом ТРУ. Таким образом, этот налог является косвенным <2>, а его бремя ложится в итоге не на продавцов, а на конечных потребителей товаров, работ (услуг).

<2> Собственно говоря, это одна из основных причин, почему крупные компании, проводящие закупки, хотят работать только с теми подрядчиками, которые являются плательщиками НДС. Если контрагент платит НДС, то заказчик может предъявить НДС к возврату из бюджета. Однако даже в крупных компаниях это работает не всегда.

Такая система налогообложения создана для решения нескольких задач.

  1. Распределение уплаты налога в бюджет между стадиями производственно-коммерческого цикла позволяет избежать многократного взимания налога с одной и той же стоимости одних и тех же ТРУ (или части ТРУ). В современной экономике при производстве товаров, проведении работ или предоставлении услуг происходит множество затрат, поэтому суммирование всех налогов (от каждой стадии купли-продажи) может привести к существенному увеличению суммы выплачиваемого налога.
  2. Распределение обязанности между различными налогоплательщиками по уплате в бюджет НДС позволяет минимизировать риски уклонения от налогообложения. В системе налога с продаж уклонение от налога розничным продавцом означает потерю всей суммы налога, в условиях НДС неуплата налога одним участником рынка не исключает возможности получения этой же суммы на последующих стадиях производства и продажи результата деятельности.
  3. НДС в условиях современной экономики позволяет освободить экспортируемые ТРУ от национальных налогов и взимать косвенный налог по принципу "страны назначения". Это особенно важно, когда в разных странах разный размер НДС или его вообще нет. Не только освобождение от взимания НДС с экспортера, но и возможность возмещения НДС, уплаченного экспортером товара своим поставщикам, позволяет добиться того, что товары, экспортируемые из страны, применяющей НДС, будут полностью освобождены от национальных косвенных налогов. Таким образом, национальное косвенное налогообложение не будет влиять на конкурентоспособность национального производства. Это не так важно, если товар полностью производится (от самой первой до последней стадии) и потребляется внутри одной страны.

Объекты налогообложения НДС, или Зачем заказчику "бдить" НДС?

Объектами налогообложения признаются следующие операции (ч. 1 ст. 146 НК РФ <3>):

<3> Часть 2 НК РФ.

В ч. 2 ст. 146 НК РФ указаны иные объекты, которые не признаются объектами налогообложения. Но поскольку ни один из этих объектов не может быть предметом закупки, то и рассматривать их в данной статье смысла нет.

Оплачивая ТРУ, стоимость которых включает в себя НДС, заказчик получает право предъявить данный НДС к вычету (ст. ст. 171, 172 НК РФ). Таким образом, при осуществлении закупок заказчику экономически выгодно сравнивать ценовые предложения участников закупки без учета НДС. Однако есть различные нюансы, о которых речь пойдет ниже.

Какой размер ставки НДС в Российской Федерации?

В соответствии со ст. 164 НК РФ в России установлено несколько размеров ставок налога на добавленную стоимость. Это надо учитывать при проведении планирования закупок ТРУ, а также при формировании начальной (максимальной) цены договора (далее - Н(М)ЦД). Размеры ставки НДС представлены в таблице 1.

Таблица 1

Размеры ставки НДС

Пункт 1 ст. 164 НК РФ

Пункт 2 ст. 164 НК РФ

Пункт 3 ст. 164 НК РФ

0%

10%

18%

Применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта; оказании услуг по международной перевозке товаров (в том числе транспортно-экспедиционные услуги) и пр.

Применяется при реализации отдельных продовольственных товаров, товаров для детей, медицинских товаров и др.

Налогообложение производится по налоговой ставке 18% в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 ст. 164, т.е. во всех остальных случаях

Использование в закупках стремится к 0

Редко используется в закупках

Часто (постоянно) используется в закупках

Налогообложение по налоговой ставке 0% производится при реализации различных узкоспециальных ТРУ. Например, таких, как ТРУ в области космической деятельности, транспортировка природного газа нефти и нефтепродуктов организациями трубопроводного транспорта, передача по единой национальной (общероссийской) электросети электрической энергии, поставляемой в электроэнергетические системы иностранных государств, услуги по перевозке пассажиров железнодорожным транспортом в пригородном сообщении и т.д. (перечень ТРУ, содержащийся в п. 1 ст. 164 НК РФ, достаточно внушителен).

Налогообложение производится по налоговой ставке 10% при реализации:

  1. продовольственных товаров (таких, как скот и птица в живом весе, мясо, молоко, яйца (и продукты переработки мяса, молока, яиц), масложировая продукция, море- и рыбопродукты, бакалейная продукция, хлеб и хлебобулочные изделия, продукты диетического и диабетического питания, овощи и т.д.);
  2. товаров для детей - трикотажных изделий для новорожденных и детей ясельной, дошкольной, младшей и старшей школьной возрастных групп (различных наименований одежды и обуви, детских колясок, подгузников, кроватей и матрацев, а также "школьных" канцтоваров и принадлежностей, таких как пеналы, счетные палочки и т.п.);
  3. периодических печатных изданий, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой (исключением является периодика и книжная продукция рекламного и эротического характера);
  4. медицинских товаров отечественного и зарубежного производства: лекарственных средств и медицинских изделий (за исключением важнейших и жизненно необходимых медицинских изделий, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ);
  5. услуг по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа (за исключением услуг, указанных в подп. 4.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);
  6. услуг по перевозкам пассажиров и багажа железнодорожным транспортом общего пользования в дальнем сообщении (за исключением услуг, указанных в подп. 4.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Каким образом положения подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ сказываются, например, на закупках пищевых продуктов? Если в соответствии с принятым у заказчика положением о закупке выделению НДС придается большое значение, тогда надо учитывать в перечне продуктов питания, какая ставка НДС применяется (и для каких именно продуктов), и при расчете Н(М)ЦД это будет иметь значение. Например, в такой ситуации было бы логично разделить на отдельные лоты (или закупки) продукты питания, которые имеют 10% ставку и 18% ставку. Если же заказчик платит за поставку as is (как есть), т.е. по цене, предложенной поставщиком в договоре (спецификации), тогда выделение НДС не является насущной задачей, ибо уплачивать налог в бюджет - обязанность продавца.

Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

Статья 149 НК РФ описывает случаи, при которых вообще нет налогообложения. Количество таких случаев достаточно велико: в пункте 2 указанной статьи насчитывается 32 подпункта, а в 3-м пункте - 35. Исключениями являются такие объекты, как медицинские услуги, услуги по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом и т.п. Полезно знать о нескольких пунктах, которые вполне могут встретиться при организации процедур закупок. В частности, не облагается налогом реализация:

<4> Постановление Правительства РФ от 30.09.2015 N 1042 (ред. от 31.12.2016) "Об утверждении перечня медицинских товаров, реализация которых на территории Российской Федерации и ввоз которых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, не подлежат обложению (освобождаются от обложения) налогом на добавленную стоимость".

Иными словами, если заказчик приобретает лицензии на программный продукт (например, компьютерную программу "САП:Закупки", правами не которую владеет ООО "РТС"), тогда в соответствии с подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ в лицензионном договоре будет указано, что налогов нет вообще - ни НДС, ни каких-то еще.

Возникает вопрос: все ли поставщики платят НДС? Логично предположить, что нет. Посмотрим, кто же является плательщиком НДС, а кто нет (что может создать проблему для заказчика).

Плательщики НДС

Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются:

  1. организации:
  1. индивидуальные предприниматели;
  2. лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.

Неплательщики НДС

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ коммерсанты, являющиеся плательщиками единого налога, не платят НДС. Действует это правило в отношении операций, признаваемых объектами обложения в соответствии с главой 21 НК РФ. Исключение составляют сделки, связанные с ввозом товаров на таможенную территорию РФ. Согласно п. 1 ст. 145 НК РФ компании и индивидуальные предприниматели (далее также - ИП) имеют право не предоставлять документы в случае, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от деятельности без учета налога не превысила в совокупности 2 млн рублей. Исключение составляют ситуации, предусмотренные п. 5 ст. 173 НК РФ.

Речь идет о том, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением НДС лицами:

  1. неплательщиками НДС или плательщиками, освобожденными от исполнения этой повинности;
  2. при осуществлении операций, которые не подлежат налогообложению.

Применение упрощенной системы налогообложения (УСН) - еще один вариант не подавать отчетов по НДС (это вытекает из п. п. 2, 3 ст. 346.11 НК РФ). Исключение из указанного правила составляют компании, занимающиеся ввозом товаров в РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также осуществляющие операции в соответствии с договорами простого, инвестиционного товарищества, договором доверительного управления имуществом или концессионным соглашением (ст. 174.1 НК РФ).

Организации и ИП, "сидящие" на едином сельскохозяйственном налоге, также не платят НДС. Еще одна категория коммерсантов, освобожденных от уплаты НДС, - это бизнесмены, купившие патенты. Они уплачивают НДС в соответствии с перечнем, утвержденным п. 11 ст. 346.43 НК РФ, то есть в следующих случаях:

Кроме того, в письме от 04.04.2014 N ГД-4-3/6132 ФНС России напомнила, что организации и ИП, имеющие небольшую численность работников и низкий уровень доходов, также могут быть освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС.

Упрощенная система налогообложения (УСН)

Перейти на упрощенную систему налогообложения может любое юридическое лицо, а также ИП, за исключением организаций (ИП), указанных в пункте 3 ст. 346.12 (например, организации, имеющие филиалы; банки; страховщики; казенные и бюджетные учреждения и т.п.). Объектом налогообложения признаются:

Законами Республики Крым и города федерального значения Севастополя на территориях соответствующих субъектов РФ для всех или отдельных категорий налогоплательщиков в 2017 - 2021 годах налоговая ставка может быть уменьшена до 3% в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом налоговые ставки могут устанавливаться в зависимости от категорий налогоплательщиков и видов предпринимательской деятельности.

Ну что ж, видимо, можно перейти непосредственно к выяснению вопроса, что делать с НДС в закупках.

НДС в закупках

Почему заголовок "НДС в закупках" называется именно так, а не иначе? Дело в том, что при покупке/продаже явно выделяется только НДС. Если компания работает на УСН, то в спецификации будет указано "без НДС" и других фраз не будет (про налогообложение будет указано в другой части договора и к ТРУ это налогообложение отношения не имеет).

Что можно узнать из положений Закона N 223-ФЗ в отношении налогов и закупок? В ч. 2 ст. 3 Закона N 223-ФЗ ("Принципы и основные положения закупки товаров, работ, услуг") указано, что "...выигравшим торги на конкурсе признается лицо, которое предложило лучшие условия исполнения договора в соответствии с критериями и порядком оценки и сопоставления заявок, которые установлены в конкурсной документации на основании положения о закупке, на аукционе - лицо, предложившее наиболее низкую цену договора или, если при проведении аукциона цена договора снижена до нуля и аукцион проводится на право заключить договор, наиболее высокую цену договора".

В ч. 5 ст. 4 Закона N 223-ФЗ ("Информационное обеспечение закупки") указано, что в ЕИС размещается информация о закупке, в том числе извещение о закупке, документация о закупке, проект договора, являющийся неотъемлемой частью извещения о закупке и документации о закупке, изменения, вносимые в такое извещение и такую документацию, разъяснения такой документации, протоколы, составляемые в ходе закупки, а также иная информация, размещение которой в ЕИС предусмотрено Законом N 223-ФЗ и положением о закупке... В случае если при заключении и исполнении договора изменяются объем, цена закупаемых товаров, работ, услуг...".

Извещение о закупке должно содержать определенные сведения, в том числе "сведения о начальной (максимальной) цене договора (цене лота)" (п. 5 ч. 9 ст. 4 Закона N 223-ФЗ). В документации о закупке должны быть указаны сведения, определенные положением о закупке, в том числе:

В соответствии с ГК РФ цена договора устанавливается соглашением сторон (п. 1 ст. 424), а при работах "цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение" (п. 2 ст. 709). Также "цена работы может быть определена путем составления сметы" (п. 3 ст. 709). Кроме того, "цена работы (смета) может быть приблизительной или твердой. При отсутствии других указаний в договоре подряда цена работы считается твердой" (п. 4 ст. 709).

Что это означает в случае закупок? Во-первых, цену договора (порядок формирования цены) устанавливает заказчик. Во-вторых, все, что включено в цену (смету) договора, подлежит выполнению сторонами.

Получается, что прямо в Законе N 223-ФЗ про НДС (и другие налоги) не указано, однако, исходя из логики, положений ГК РФ, а также п. 7 ч. 10 ст. 4 Закона N 223-ФЗ, можно прийти к следующему выводу: как минимум в документации о закупке должно быть указано, как сформирована Н(М)ЦД, что именно она в себя включает (какие налоги, платежи и пр.). В принципе никто не может заставить заказчика (если только иное не указано в Положении о закупках) при указании Н(М)ЦД выделять НДС, но надо помнить, что закупочная документация (извещение и прочие документы) - это предложение делать оферты, на что участники закупок подают свои предложения, содержащие как техническую составляющую (непосредственно что поставляют/выполняют/оказывают), а также условия исполнения договора, в том числе цену предложения (оферты). И такая цена будет включать в себя все - стоимость ТРУ, налоги, платежи, стоимость поставки, монтажа и пр. и т.п.

Возникает логичный вопрос: нужно ли обязательно указывать (выделять) НДС в Н(М)ЦД? Однозначного ответа, который удовлетворил бы всех, нет. Но можно ответить таким образом: если в положении о закупке заказчик определил, что при организации и проведении закупок необходимо явно выделять НДС (в том смысле, что заказчик обязан это делать), значит, нужно явно выделять. Если же в положении нет требований о выделении НДС, заказчик не обязан его выделять и может самостоятельно определить, на каком этапе он будет начисляться:

<5> Общая система налогообложения.

Но в любом случае (в соответствии с положениями Закона N 223-ФЗ) необходимо в закупочной документации указывать, как именно заказчик будет рассматривать предложения участников. Тем более что неверно посчитанная Н(М)ЦД может негативно повлиять на результат закупки.

Пример.

Заказчик желает купить некий товар, например ноутбук. На практике заказчики формируют Н(М)ЦД, исходя из маркетинговых исследований, которые строятся на запросах цен у потенциальных участников. Последние, в свою очередь, предоставляют сведения стоимости ТРУ с учетом налогов (НДС). Значит, с большой долей вероятности Н(М)ЦД будет учитывать в себе налог, но заказчик может и сам выделить НДС из полученных запросов и затем сформировать Н(М)ЦД.

Допустим, заказчик определил минимальную цену на рынке - 50 тыс. руб. и хочет принять ее за основу по расчету Н(М)ЦД. Данный товар может облагаться НДС 18% (в случае если поставщик находится на ОСНО). Если при расчете Н(М)ЦД заказчик уменьшит Н(М)ЦД на размер НДС, Н(М)ЦД с учетом округления составит 42,4 тыс. руб.

Соответственно, если заказчик объявит процедуру закупки с Н(М)ЦД, равной 42,4 тыс. руб., весьма высока вероятность не получить ни одного предложения либо получить предложения, создающие высокий риск неисполнения договора. Или же может оказаться, что в закупке примут участие только участники, находящиеся на УСН, что может являться ограничением конкуренции (поскольку Н(М)ЦД установлена в меньшем размере, нежели может быть предложено некоторыми участниками закупки).

В качестве примера организаций, включающих НДС в Н(М)ЦД, можно назвать ГК "Росатом" (в статьях ее ЕОСЗ при указании плановой стоимости закупки (лота) всегда указывается "с НДС (включительно)") <6> и ПАО "РусГидро". Иными словами, у этих организаций при размещении закупок в извещении так и отмечается: "Н(М)ЦД указана с учетом всех налогов и платежей, в том числе НДС".

<6> Причем ранее в Едином отраслевом стандарте закупок было требование о выделении НДС в Н(М)ЦД, которое учитывалось при рассмотрении предложений УПЗ.

А примером организаций, не включающих НДС в Н(М)ЦД, являются ПАО "ЮЭСК" и ПАО "Ростелеком". Например, в ЕОСЗ последнего (приложение N 8 "Методика расчета начальных (максимальных) цен договоров при проведении закупок") указывается, что при определении Н(М)ЦД заказчик должен учитывать налогообложение (п. 3.1): "При определении расчета НМЦ заказчик проводит анализ назначения приобретаемой продукции для определения права заказчика произвести налоговый вычет НДС в соответствии со ст. 171 НК РФ. В зависимости от результатов анализа определяется единый базис сравнения ИЦИ". Иными словами, заказчик обязан учитывать налогооблагаемую базу предмета закупки на стадии формирования Н(М)ЦД.

Можно ли закупать одним лотом товары с НДС и без НДС?

Законодательство о закупках отдельными видами юридических лиц (Закон N 223-ФЗ) не определяет параметры конкретной закупки, в т.ч. ее лотирование:

<7> Хотя формально эта часть не относится к закупкам по Закону N 223-ФЗ, однако ФАС России нередко рассматривает жалобы по ней, так же как и ее территориальные органы.

Кстати говоря, проблема может прийти и с неожиданной стороны - механизм электронной торговой площадки (далее - ЭТП) может не позволять проводить "смешанные" или многолотовые закупки. В понимании ЭТП в лоте могут быть только однотипные (для этого лота) ТРУ. В лучшем случае можно будет провести закупку с несколькими лотами.

Влияние НДС на оценку заявок

На настоящий момент нет четких законодательных требований, каким образом заказчик обязан оценивать заявки (предложения) участников закупки - с учетом или без учета НДС.

Более того, есть две диаметрально противоположные позиции по этому вопросу.

Позиция 1. Оценка заявок (предложений) УПЗ без учета НДС нарушает принцип равноправия УПЗ и недопустима.

Этой позиции чаще придерживаются территориальные органы ФАС России.

Пример.

Заказчик установил в документации о закупке следующее условие: "В случае если претендент не является плательщиком НДС, цена, предложенная таким претендентом в заявке, не должна превышать установленную начальную (максимальную) цену без НДС. При этом на стадии оценки и сопоставления заявок для целей сравнения ценовые предложения других участников также учитываются без НДС. Оценочная стоимость применяется только для целей оценки заявок на участие в процедуре закупки и не оказывает влияния на цену заключаемого договора".

По мнению антимонопольного органа, организатором закупки созданы условия, при которых заявке участника закупки, не являющегося плательщиком НДС, предложившего меньшую цену по сравнению с ценой участника, являющегося плательщиком НДС, может быть присвоено меньшее количество баллов, что противоречит существующей приоритетной выгодности предложения участника закупки - неплательщика НДС (в денежном выражении) на этапе заключения договора.

Указав в закупочной документации, что комиссия по осуществлению закупок будет сравнивать предложения участников закупки, "очистив" их от НДС (если можно так выразиться), заказчик ограничивает конкуренцию и нарушает "принцип целевого и экономически эффективного расходования денежных средств на приобретение товаров, работ, услуг (с учетом при необходимости стоимости жизненного цикла закупаемой продукции) и сокращения издержек заказчика", установленный в п. 3 ч. 1 ст. 3 Закона N 223-ФЗ (решение Санкт-Петербургского УФАС России от 12.08.2015 по жалобе N Т02-405/15).

Такое решение не одиноко: можно привести еще несколько решений с подобными умозаключениями <8>.

<8> Решение Кемеровского УФАС России от 30.11.2015 по жалобе N 117/03-18.1-2015, решение Хабаровского УФАС России от 30.09.2014 N 157 и т.д.

Неверно было бы думать, что только ФАС России придерживается точки зрения, что "сравнение предложений участников закупки, "очищенных" от НДС, ограничивает конкуренцию и нарушает положения Закона N 223-ФЗ". Некоторые суды также занимают подобные позиции. Однако с судебной практикой не все так однозначно: есть решения судов, содержащие прямо противоположное мнение <9>.

<9> ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 28.09.2016 N Ф04-3742/2016 по делу N А27-24989/2015) и ФАС Дальневосточного округа (Постановления от 29.07.2015 N Ф03-3011/2015 по делу N А73-14973/2014, от 25.03.2015 N Ф03-736/2015 по делу N А73-9402/2014).

Позиция 2. Оценка заявок (предложений) участников закупки без учета НДС повышает эффективность закупки и снижает издержки заказчика.

Данная позиция чаще встречается в решениях арбитражных судов, чем решениях ФАС России.

Пример.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.05.2015 N Ф02-1709/2015 по делу N А33-10428/2014 указывается, что заказчик правомерно отклонил заявку участника закупки, подавшего предложение, не соответствующее закупочной документации. Основанием для отклонения заявки послужил тот факт, что сумма, заявленная претендентом, была выше объявленной начальной максимальной цены открытой тендерной закупки.

Участник закупки с этим не согласился, однако суд указал в своем решении следующее. Поскольку документацией о закупке предусматривалось право закупочной комиссии не рассматривать и отклонить заявку в случае выдвижения претендентом условия (в данном случае, условия о цене договора), не соответствующего условиям документации о закупке, то заявка участника закупки по указанному оспариваемому основанию отклонена правомерно.

В общем виде можно говорить о том, что для заказчика было бы более эффективным с точки зрения закупочных процедур (но это не значит оптимальным образом с точки зрения экономики) проводить процедуры закупок с твердой ценой, которая включает все налоги и платежи. Соответственно, предложения участников закупки должны рассматриваться без выделения НДС.

Уменьшение цены договора на НДС - законно ли это?

По данному вопросу также существуют две противоположные позиции. С одной стороны, обязанности по уплате и, соответственно, предъявлению заказчику суммы НДС, а также выставлению счета-фактуры (документа, служащего основанием для принятия заказчиком к вычету предъявленных исполнителем сумм НДС) предусмотрены налоговым законодательством (ст. ст. 168, 169 НК РФ). Налогоплательщик, освобожденный от уплаты НДС (например, применяющий УСН), не обязан предъявлять к оплате заказчику сумму НДС и выставлять заказчику счет-фактуру. А поскольку в силу ст. 1 НК РФ, п. 3 ст. 2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство по общему правилу не применяется, такие обязанности не должны зависеть от условий договора.

Отсюда можно прийти к следующему выводу. Даже если в договоре цене указана с учетом НДС, поставщик (подрядчик, исполнитель) по договору не может быть принужден к уплате предъявленным заказчиком суммы НДС, а также выставлению счета-фактуры. Многие суды придерживаются именно этой точки зрения. В рамках данного подхода, даже если поставщик (подрядчик, исполнитель) в ходе исполнения договора перейдет на режим налогообложения, не предусматривающий уплату НДС, это не является основанием для уменьшения оплаты по договору (Постановления Пятнадцатого ААС от 28.01.2011 N 15АП-12877/2010, ФАС Северо-Западного округа от 25.08.2010 N Ф07-7566/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2011 N Ф08-3870/11, ФАС Поволжского округа от 28.05.2009 по делу N А12-15624/2008).

С другой стороны, в силу п. п. 1, 5 ст. 173 НК РФ, если лицо, освобожденное от уплаты НДС, все же выставит заказчику счет-фактуру и укажет в нем сумму НДС, в этом случае такое лицо будет обязано исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС. Отсюда можно сделать вывод, что налогоплательщик, не уплачивающий НДС, может добровольно принять на себя обязательства уплачивать данный налог, что называется, назвался груздем - полезай в кузов.

Возможно, именно поэтому, по мнению других судов, если участник закупки, освобожденный от уплаты НДС, подписывает договор, в котором цена указана с учетом НДС, причем ввиду запрета на изменение цены он лишен возможности требовать изменения этого условия, он тем самым принимает на себя обязательство уплачивать НДС, выставляя соответствующие счета-фактуры.

Причем с этой точки зрения если он не уплачивает НДС, то соответствующая сумма не подлежит возмещению со стороны заказчика (Постановления Третьего ААС от 21.10.2011 N 03АП-4174/11 и от 27.10.2009 N 03АП-4194/2009, Восемнадцатого ААС от 21.02.2011 N 18АП-470/2011, ФАС Северо-Западного округа от 04.04.2012 N Ф07-1272/12, ФАС Московского округа от 20.09.2011 N Ф05-9275/11 и от 01.02.2012 N Ф05-14026/11 (Определением ВАС РФ от 05.05.2012 N ВАС-4935/12 в передаче последнего дела в Президиум ВАС РФ отказано), Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2013 N Ф01-7323/13, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.12.2012 N Ф04-5997/12) <10>.

<10> http://www.garant.ru/consult/gpurchase/503883/

А что происходит на фронте разбирательств в антимонопольных органах? Московское УФАС России считает, что заказчик вправе снизить цену контракта в случае применения исполнителем договора УСН.

Пример 1.

В Московское УФАС России поступила жалоба участника закупки на действия заказчика в части необоснованного снижения цены договора при проведении запроса котировок. Данная жалоба была рассмотрена антимонопольным органом в порядке, установленном ст. 18.1 Закона N 135-ФЗ.

При рассмотрении дела комиссия контрольного органа установила, что заказчиком принято решение о заключении договора с заявителем жалобы (который был признан победителем запроса котировок) по цене меньшей, нежели цена, предложенная им в ходе конкурентной процедуры.

Антимонопольный орган признал такое снижение цены договора заказчиком обоснованным, сославшись на включение в первоначально предложенную участником закупки цену договора НДС, в то время как участник закупки использует УСН и в силу положений НК РФ плательщиком НДС не является.

Кроме того, антимонопольный орган указал на то, что в извещении о закупке прямо предусматривалось условие о снижении цены договора на величину НДС, т.е. на 18%, в случае использования исполнителем УСН.

Таким образом, признав действия заказчика соответствующими положению о закупке, на основании которого проводился запрос котировок, а также нормам Закона N 223-ФЗ, комиссия Московского УФАС России отклонила жалобу участника закупки как необоснованную (решение от 25.10.2012 по делу N 1-00-834/77-12).



Рассмотрев 28.01.2013 дело по заявлению участника закупки об оспаривании соответствующего решения Московского УФАС России, АС г. Москвы поддержал правовую позицию антимонопольного органа и оставил исковые требования без удовлетворения (дело N А40-165719/2012). Постановлением Девятого ААС от 05.06.2013 N 09АП-8952/2013 решение суда первой инстанции было оставлено без изменения.

Приведем еще один относительно недавний пример, на этот раз из практики Челябинского УФАС России.

Пример 2.

Закупка была не состоявшейся (была подана только одна заявка), и заказчик снизил стоимость договора, направленного им участнику закупки (который эту единственную заявку и подал), на размер НДС, потому что указанный участник закупки применял УСН. Участник закупки не согласился с действиями заказчика и подал жалобу в антимонопольный орган. Однако решение было вынесено в пользу заказчика, поскольку:

а) снижение стоимости договора было предусмотрено в принятом у заказчика положении о закупках;

б) это эффективное использование денежных средств заказчика, что соответствует ч. 1 ст. 1 Закона N 223-ФЗ (решение Челябинского УФАС России от 03.11.2016 по жалобе N 77-03-18.1/2016).

Вместе с тем существует и противоположная правоприменительная практика (с положительным решением вопроса о взыскании НДС). См., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.07.2012 по делу N А38-4507/2011 и др.

Заключение



НДС достаточно интересный (и в некоторых моментах спорный) налог. С ним мы живем уже более 25 лет. В этой статье приведены вопросы "работы" с НДС при организации и проведении закупок отдельными видами юридических лиц. За рамками остался вопрос (и это не тема данной статьи): а как производить налоговый вычет? Что делать, чтобы снизить размер налогооблагаемой базы, и т.п.

Что же касается НДС и процедур закупок (определение Н(М)ЦД; рассмотрение заявок; заключение договора), то здесь однозначного ответа нет. Можно сделать наблюдение, что отдельные суды (например, ФАС Северо-Западного округа, ФАС Московского округа и ФАС Восточно-Сибирского округа) считают разделение предложений участников закупки "на предложения с НДС" и "остальные" правомерным и допустимым с точки зрения Закона N 223-ФЗ. Однако ФАС Дальневосточного округа и ФАС Западно-Сибирского округа считают, что разделять предложения участников закупок по указанному принципу нельзя. Такая же ситуация и с решениями территориальных органов ФАС России. Отсутствие единства правоприменительной практики создает определенные риски для заказчиков и участников закупок.

В любом случае конкретный заказчик должен определить для себя тот путь, по которому он пойдет, и постараться обезопасить себя со всех сторон (внесением соответствующих требований в положение о закупке, а также в закупочную документацию).