Мудрый Юрист

Единые стандарты автоматического обмена налоговой информацией оэср и их имплементация на территории Российской Федерации

Бондаренко Дмитрий Давидович, старший специалист Юридического департамента Некоммерческого партнерства "Национальный совет финансового рынка".

В статье рассматривается процесс внедрения в действие на территории Российской Федерации Единого стандарта автоматического обмена налоговой информацией ОЭСР.

Ключевые слова: обмен налоговой информацией, ОЭСР, проект федерального закона.

Uniform Standards for Automatic Exchange of OECD Tax Information and their Implementation in the Russian Federation

D.D. Bondarenko

Bondarenko Dmitry D., Senior Specialist of the Legal Department of the Non-Commercial Partnership "National Council of Financial Market".

The article analyzes the Russian implementation of Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters.

Key words: exchange of financial Information in tax Matters, OECD, bill.

В соответствии с нормами Федерального закона от 04.11.2014 N 325-ФЗ "О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам" с 4 ноября 2014 года Российская Федерация ратифицировала Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам от 25.01.1988 вместе с Протоколами к ней от 27.05.2010 и Многосторонним соглашением между компетентными органами об автоматическом обмене финансовой информацией от 29.10.2014 (далее - Многостороннее соглашение).

Согласно положениям Конвенции автоматический обмен информацией, представляющий собой систематическую и периодическую передачу ключевой информации о налогоплательщике от юрисдикции, являющейся источником дохода, в адрес юрисдикции его резидентства возможен только на основании двусторонних и многосторонних соглашений. В этой связи в соответствии с Распоряжением Правительства Российской Федерации от 30.04.2016 N 834-р ФНС Россией подписано Многостороннее соглашение <1>.

<1> Распоряжение Правительства Российской Федерации от 30.04.2016 N 834-р "О подписании многостороннего Соглашения компетентных органов об автоматическом обмене финансовой информацией" от 29 октября 2014 г.

В связи с подписанием Многостороннего соглашения Российская Федерация принимает Единые стандарты автоматического обмена налоговой информацией (Common Reporting Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information) ОЭСР (далее - Стандарты ОЭСР), а также единые подходы к регулированию автоматического обмена информацией в соответствии с принципами, рекомендуемыми ОЭСР для стран - участниц Многостороннего соглашения.

Перед тем как перейти к рассмотрению алгоритма внедрения Многостороннего соглашения на территории Российской Федерации, необходимо рассмотреть общие положения Стандартов ОЭСР.

В течение долгого времени Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР, далее - ОЭСР) занимается работой по созданию автоматизированной системы обмена информацией путем создания юридических норм, технических стандартов, руководств. Доклад ОЭСР, подготовленный к саммиту "Большой двадцатки" в Лос-Кабосе (2012 год), содержал информацию о том, что автоматический обмен налоговой информацией является эффективным инструментом с различными схемами ухода от налогообложения <2>.

<1> Progress Report to the G20, Los Cabos, Mexico June 2012. URL: https://www.oecd.org/g20/summits/los-cabos/G20_Progress_Report_June_2012.pdf.

Первая глобальная модель обмена налоговой информацией появилась в связи с принятием в 2010 году Закона США о налогообложении иностранных счетов (Foreign Account Tax Compliance Act, сокр. FATCA). Нормы Закона США о налогообложении иностранных счетов обязывают агентов по удержанию осуществлять удержание 30% с суммы платежей, направленных налоговым резидентам США или определенным финансовым учреждениям.

Требования по автоматическому удержанию не применяются в том случае, если иностранные финансовые учреждения возьмут на себя обязательства по осуществлению процедур должной осмотрительности в части выявления среди своих клиентов налоговых резидентов США и направлению соответствующей информации в Службу внутренних доходов США.

Многие государства взяли на себя обязательства по выполнению норм Закона США о налогообложении иностранных счетов путем заключения Первой модели Межправительственного соглашения о выполнении Закона США о налогообложении иностранных счетов (Model 1 Intergovernmental Agreement). Данное Соглашение предусматривает возможность осуществления взаимного обмена налоговой информацией (т.н. Первая модель Подвид A Межправительственного соглашения о выполнении Закона США о налогообложении иностранных счетов <3>).

<3> Model Reciprocal Model 1A Agreement, Preexisting TIEA or DTC, Article 2. URL: https://www.treasury.gov/resource-center/tax-policy/treaties/Documents/FATCA-Reciprocal-Model-1A-Agreement-Preexisting-TIEA-or-DTC-11-30-14.pdf.

Опыт применения Закона США о налогообложении иностранных счетов еще раз показал, что применение общего подхода к автоматическому обмену налоговой информацией позволит минимизировать использование схем ухода от налогообложения и данная деятельность может быть осуществлена с минимальными издержками для государственных органов и финансовых учреждений <4>.

<4> Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters (The CRS Implementation Handbook), 2015, OECD p. 6. URL: https://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/implementation-handbook-standard-for-automatic-exchange-of-financial-information-in-tax-matters.pdf.

На основании модели Закона США о налогообложении иностранных счетов ОЭСР разработал Стандарты ОЭСР. Стандарты ОЭСР состоят из трех частей:

Руководство ОЭСР по внедрению в действие Стандартов ОЭСР указывает на четыре основных требования по его внедрению:

Стандарты ОЭСР содержат следующие общие требования по подготовке отчитывающимися финансовыми учреждениями отчетности по подотчетным счетам (Reportable Accounts) <5>:

<5> OECD (2014), Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters, Section I (A) OECD Publishing, Paris (DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264216525-en).

В связи с подписанием Российской Федерацией Многостороннего соглашения Российской Федерации необходимо выполнить вышеуказанное Требование N 1. Выполняя данное Требование, Минфин России подготовил и разместил на Федеральном портале проектов нормативных правовых актов (regulation.gov.ru) проект федерального закона "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации (в связи с реализацией международного автоматического обмена информацией о финансовых счетах и документацией по международным группам компаний)" (далее - законопроект).

В целом концепция законопроекта отвечает заложенному в Стандартах ОЭСР подходу, но вместе с тем законопроект обладает рядом существенных недостатков.

  1. Законопроект дополняет часть первую НК РФ разделом VII.1 "Исполнение международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения и взаимной административной помощи по налоговым делам". В составе раздела VII.1 содержатся глава 20.1 "Автоматический обмен финансовой информацией с иностранными государствами (территориями) в налоговых целях" и глава 20.2 "Международный автоматический обмен страновыми отчетами в налоговых целях в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации".

Статья 142.1 НК РФ (в редакции законопроекта) содержит понятия и термины, используемые при осуществлении автоматического обмена финансовой информацией с иностранными государствами (территориями) в налоговых целях.

1.1. Подпункт 2 статьи 142.1 НК РФ устанавливает понятие "организации финансового рынка". При этом к организациям финансового рынка относятся не только собственно финансовые организации, но и "иные организации или структуры без образования юридического лица, которые в рамках своей деятельности принимают от клиентов денежные средства или иное имущество для хранения, управления, инвестирования и (или) осуществления иных сделок в интересах клиента либо прямо или косвенно за счет клиента".

В то же время согласно пункту 6 статьи 4 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" финансовыми организациями признаются: кредитная организация, профессиональный участник рынка ценных бумаг, организатор торговли, клиринговая организация, микрофинансовая организация, кредитный потребительский кооператив, страховая организация, страховой брокер, общества взаимного страхования, негосударственный пенсионный фонд, управляющая компания инвестиционных фондов, специализированный депозитарий инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов, негосударственных пенсионных фондов, ломбард (финансовая организация, поднадзорная Банку России), лизинговая компания (иная финансовая организация, финансовая организация, не поднадзорная Банку России).

Из предложенной редакции подпункта 2 статьи 142.1 НК РФ не ясно, какие именно финансовые организации относятся "к иным" организациям финансового рынка с учетом того, что в соответствии с законопроектом дальнейшее регулирование правоотношений в целях выполнения его требований будет осуществляться Правительством Российской Федерации по согласованию с Банком России, на основании чего можно предположить, что законопроект устанавливает требования только в отношении финансовых организаций, поднадзорных Банку России.

Также следует отметить, что законопроект во многом сходен с Федеральным законом от 28.06.2014 N 173-ФЗ "Об особенностях осуществления финансовых операций с иностранными гражданами и юридическими лицами, о внесении изменений в Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Закон N 173-ФЗ). При этом статья 1 Закона N 173-ФЗ содержит исчерпывающий перечень видов финансовых организаций, на которые распространяется его регулирование.

В связи с этим представляется целесообразным закрепить в подпункте 2 статьи 142.1 НК РФ закрытый перечень организаций финансового рынка.

1.2. Стандарты ОЭСР устанавливают определенные категории организаций финансового рынка, которые не должны готовить и направлять отчетность. В частности, в соответствии с определением и критериями, приведенными в Стандартах ОЭСР, к неотчитывающимся финансовым учреждениями относятся государственные пенсионные фонды.

В свою очередь, к неотчитывающимся финансовым учреждениям относятся пенсионные фонды открытого доступа (далее - фонд), под которыми понимаются фонды для бенефициаров - бывших сотрудников одного или нескольких работодателей, если данные фонды соблюдают следующие условия:

В Российской Федерации к подобным фондам относятся такие фонды, как негосударственные пенсионные фонды при крупных организациях и (или) негосударственные пенсионные фонды при кредитных организациях.

В связи с изложенным представляется целесообразным исключить из определения организаций финансового рынка негосударственные пенсионные фонды.

  1. Стандарты ОЭСР позволяют организациям финансового рынка применять различные подходы к сбору и оценке информации в отношении уже действующих клиентов и в отношении вновь открываемых счетов, а также в отношении счетов физических и юридических лиц.

При этом в соответствии со статьей 142.2 НК РФ (в редакции законопроекта) Правительство Российской Федерации вправе установить перечень организаций финансового рынка и/или видов договоров, предусматривающих оказание финансовых услуг, которые исключаются из-под действия законопроекта в силу низкого риска совершения с использованием таких организаций финансового рынка и/или таких договоров, предусматривающих оказание финансовых услуг, действий/бездействия, направленных на уклонение от уплаты налогов (сборов).

В этой связи в соответствии с рекомендациями Стандартов ОЭСР представляется целесообразным в дополнение к вышеуказанной норме закрепить, что владельцы счетов с остатком по счету ниже рублевого эквивалента суммы, установленной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, также исключаются из-под действия законопроекта.

Данная сумма может быть дифференцирована для счетов физических и юридических лиц. Также представляется целесообразным закрепить, что организации финансового рынка вправе применять смягченные процедуры должной осмотрительности в отношении ранее существовавших счетов физических и юридических лиц в порядке, установленном Правительством Российской Федерации по согласованию с Банком России.

  1. Также приложение к законопроекту содержит перечень подзаконных актов, подлежащих принятию после вступления в силу законопроекта.

Следует обратить внимание, что Закон N 173-ФЗ был принят с целью обеспечения возможности организациям финансового рынка выполнять требования иностранного законодательства о налогообложении иностранных счетов. Для конкретизации обязанностей, установленных Законом N 173-ФЗ, было принято Постановление Правительства РФ от 26.11.2015 N 1267 "Об информационном взаимодействии между организациями финансового рынка и уполномоченными органами" (далее - Постановление N 1267).

Стандарт ОЭСР, на выполнение требований которого направлен законопроект, также разрабатывался на основании положений действующего иностранного законодательства о налогообложении иностранных счетов.

3.1. Одним из основных определений Стандартов ОЭСР является определение финансового счета. В законопроекте данный термин включен в понятие "финансовая услуга". В соответствии с определением в Стандартах ОЭСР под финансовым счетом понимается счет, открытый и обслуживаемый в организации финансового рынка.

В свою очередь, Стандарт ОЭСР содержит критерии счетов, относящихся к категории исключенных (по которым не нужно готовить отчетность в соответствии со Стандартами ОЭСР).

В частности, в соответствии со Стандартами ОЭСР к исключенным счетам относятся следующие категории <6>:

<6> OECD (2014), Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters, Section VIII (С 17) OECD Publishing, Paris. URL: http://dx.doi.org/10.1787/9789264216525-en.

Пункт 3 статьи 142.2 НК РФ (в редакции законопроекта) устанавливает, что Правительство Российской Федерации вправе установить перечень финансовых организаций и (или) видов договоров, предусматривающих оказание финансовых услуг, в отношении которых не применяются положения главы 20.1 НК РФ.

С целью приведения норм законопроекта в соответствие со Стандартом ОЭСР представляется целесообразным включить в подзаконные акты также категории финансовых услуг, по которым не нужно готовить соответствующую отчетность.

3.2. Стандарты ОЭСР предусматривают разделение клиентов - нефинансовые организации на активные и пассивные. Под активными клиентами - нефинансовыми организациями понимаются следующие категории субъектов:

В свою очередь, под пассивными клиентами - нефинансовыми организациями понимаются те юридические лица, которые не подпадают под критерии активных, а также инвестиционное юридическое лицо, основной доход которого связан с инвестированием, реинвестированием или куплей-продажей финансовых активов, если данное юридическое лицо управляется иной финансовой организацией.

На основании данного деления Стандарты ОЭСР устанавливают различные требования по отчетности в отношении активных и пассивных клиентов - нефинансовых организаций.

В целях приведения норм законопроекта в соответствие со Стандартом ОЭСР представляется целесообразным закрепить в подзаконных актах, принятых в соответствии с законопроектом, критерии для активных клиентов - нефинансовых организаций и пассивных клиентов - нефинансовых организаций.

В заключение данной статьи необходимо указать, что в связи с тем, что первый автоматический обмен информацией по Стандарту ОЭСР начинается с 1 января 2018 года (по сведениям за 2017 финансовый год), необходимо ускорить процесс по доработке и принятию вышеуказанного законопроекта или его аналога.

Литература

  1. Распоряжение Правительства Российской Федерации от 30.04.2016 N 834-р "О подписании многостороннего Соглашения компетентных органов об автоматическом обмене финансовой информацией от 29 октября 2014 г.".
  2. Model Reciprocal Model 1A Agreement, Preexisting TIEA or DTC, Article 2. URL: https://www.treasury.gov/resource-center/tax-policy/treaties/Documents/FATCA-Reciprocal-Model-1A-Agreement-Preexisting-TIEA-or-DTC-11-30-14.pdf.
  3. OECD (2014), Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters, OECD Publishing, Paris. URL: http://dx.doi.org/10.1787/9789264216525-en).
  4. Progress Report to the G20, Los Cabos, Mexico June 2012. URL: https://www.oecd.org/g20/summits/los-cabos/G20_Progress_Report_June_2012.pdf).
  5. Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters (The CRS Implementation Handbook), 2015, OECD. URL: https://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/implementation-handbook-standard-for-automatic-exchange-of-financial-information-in-tax-matters.pdf.