Мудрый Юрист

Правовая природа ответственности банков, предусмотренной главой 18 налогового кодекса РФ

Арсланбекова А.З., кандидат юридических наук, доцент кафедры административного и финансового права Дагестанского государственного университета.

Дополнительной мерой, обеспечивающей своевременное поступление налогов и сборов в бюджет, является установление Налоговым кодексом РФ ответственности банков.

Банки и иные кредитные организации помимо ответственности как налогоплательщики и источники доходов несут ответственность за нарушения, связанные с перечислением налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды - как обязательные субъекты всех налоговых правоотношений <1>.

<1> Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. М., 1997. С. 102.

Глава 18 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) предусматривает нормы, содержащие санкции за ненадлежащее исполнение банками налогового законодательства. Но правонарушения, предусмотренные гл. 18 НК РФ, законодатель не называет налоговыми правонарушениями, хотя понятие налогового правонарушения, данное в ст. 106, охватывает и составы гл. 18 НК РФ. Кроме того, гл. 18 входит в состав разд. VI НК РФ, именуемого "Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение". Если данные нарушения не относятся к налоговым правонарушениям, тогда возникает вопрос, почему виды нарушений банком соответствующих обязанностей находятся в НК РФ, а не в Кодексе РФ об административных правонарушениях, который вступил в действие с 1 июля 2002 г.

В юридической литературе нет однозначного понимания природы ответственности банков, предусмотренной за нарушения налогового законодательства.

Так, С.Д. Шаталов утверждает, что "хотя глава 18 структурно помещена в раздел VI (Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение), все положения главы 15 НК РФ (относящиеся исключительно к налоговым правонарушениям) к таким нарушениям неприменимы" <2>.

<2> Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный): Учебное пособие / Сост. и автор С.Д. Шаталов. М., 2001. С. 575.

Такого же мнения О.В. Бойков, который считает, что "ответственность банков за нарушение обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, являясь специфичной, не может быть отнесена к ответственности за нарушение налогового права, поскольку его деятельность, даже противоправная, не результат деяний собственно субъекта налогового права (налогоплательщиков, налоговых агентов), поэтому не является собственно налоговым правонарушением" <3>.

<3> Бойков О.В. Часть первая Налогового кодекса РФ: новое для арбитражных судов // Вестник ВАС РФ. 1998. N 11.

На наш взгляд, следует согласиться с О.Е. Щербаковой, которая рассматривает банк в качестве специального субъекта налоговой ответственности <4>. Думается, можно поддержать позицию тех ученых, которые считают, что "после уточнения НК РФ понятия налогового правонарушения появились нормативные основания для отнесения к числу налоговых также правонарушений банков, предусмотренных главой 18 НК РФ, с распространением на них общих положений об ответственности, определенной главой 15 Кодекса" <5>. Согласно старой редакции ст. 106 НК РФ под налоговым правонарушением признавалось виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. В настоящее время после слова "агента" записано - "и иных лиц". Хотя понятие "иные лица" не имеет точного определения, но, на наш взгляд, позволяет включить в него банки в качестве субъектов налоговой ответственности.

<4> Щербакова О.Е. Налогово-правовой статус кредитных организаций: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2003. С. 12.
<5> Кустова М.В., Ногина О.А., Щевелева Н.А. Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Н.А. Щевелева. М., 2001. С. 425.

Неопределенность правовой природы ответственности банков за нарушения налогового законодательства потребовала вмешательства Конституционного Суда РФ. В Определении Конституционного Суда РФ от 6 декабря 2001 г. N 257-О "По жалобе Красноярского филиала закрытого акционерного общества "Коммерческий банк "Ланта-Банк" на нарушение конституционных прав и свобод пунктами 1 и 2 ст. 135 и частью второй ст. 136 НК РФ" <6> содержится вывод о том, что "положения, содержащиеся в п. 1 и 2 ст. 135 НК РФ", определяют "составы налоговых правонарушений". Таким образом, Конституционный Суд РФ рассматривает предусмотренные гл. 18 НК РФ нарушения банком соответствующих обязанностей в качестве налоговых правонарушений, тем самым высшая судебная инстанция России четко определила правовой статус банков как специальных субъектов налоговой ответственности.

<6> СЗ РФ. 2002. N 6. Ст. 625.

Следствием признания банка субъектом налоговой ответственности стало дополнение текста НК РФ ст. 101.1, которая введена для того, чтобы специально урегулировать основные правила производства по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах лицами, которые не являются налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами. Названная статья предназначена для применения в отношении субъектов, вовлеченных в налоговые правоотношения не как их самостоятельные участники, а как агенты или посредники между налогоплательщиками и государством. В первую очередь к числу таких субъектов относятся банки <7>.

<7> Щербакова О.Е. Правовой статус банков как субъектов налоговой ответственности // Финансовое право. 2003. N 3. С. 56.

Следовательно, ответственность, предусмотренная гл. 16 и 18 НК РФ, имеет общую природу и является налоговой. Санкции, применяемые к кредитным организациям, имеют свои особенности и поэтому нуждаются в самостоятельном исследовании.

Глава 18 НК РФ в качестве санкций за правонарушения, допущенные банками, предусматривает штраф и пеню. Порядок наложения штрафов на банки аналогичен порядку взыскания санкций за налоговое правонарушение (ч. 1 ст. 136 НК РФ).

В юридической литературе актуальным и интересным остается вопрос о правовой природе сумм пеней, взыскиваемых с банков.

Так, С.Д. Шаталов высказал мнение, что "по меньшей мере спорным выглядит решение законодателя взыскиваемые с банков пени отнести к санкциям, поскольку уплата пеней квалифицируется как восстановительная мера, направленная на компенсацию бюджетных потерь..." <8>. Хотя С.Д. Шаталов и не согласен с законодателем, тем не менее косвенно признает, что пеня, применяемая в отношении банков, определена как мера ответственности.

<8> Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный): Учебное пособие / Сост. и автор С.Д. Шаталов. М., 2001. С. 646.

Другие ученые прямо указывают, что пеня по ст. 133 и ст. 135 НК РФ есть "самостоятельная мера ответственности, в то время как применительно к налогоплательщику (плательщику сборов) и налоговому агенту пеня рассматривается как способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налога и взыскивается независимо от привлечения их к ответственности (ст. 75 НК РФ)" <9>.

<9> Постатейный комментарий к Налоговому кодексу РФ. Часть первая / Под общ. ред. В.И. Слома и А.М. Макарова. М., 2000. С. 461. Также см.: Анохин А.Е. Ответственность за совершение налоговых правонарушений и ее место в системе юридической ответственности // Юридический мир. 2002. N 5. С. 37.

Так же как и пеня по ст. 75 НК РФ, данный платеж взыскивается пропорционально каждому дню просрочки и соответствует ставке рефинансирования Банка России, однако этим сходство заканчивается. Пеня, применяемая к банкам, "как финансово-правовая санкция является разновидностью штрафов" <10>.

<10> Зуев В.М. Финансовое право. Томск, 2000. С. 187.

В случае с банками устанавливать ответственность в виде штрафа, т.е. в виде фиксированной суммы, нецелесообразно, поэтому она и определена в виде штрафной пени. Установление штрафа в виде пени является типичным для правонарушений, которые носят длящийся характер <11>.

<11> Брызгалин А.В., Губанова Л.Р. Пени для банков: мера ответственности или компенсация бюджету? // Налоги и финансовое право. Приложение. 2002. N 6. С. 37.

На штрафной характер пени, применяемой к банкам, указывает также ее размер - 1/150 ставки рефинансирования Банка России. По мнению А.В. Брызгалина, если бы пеня для банков носила правовосстановительный характер как в отношении налогоплательщиков, "тогда размер пени для банка и налогоплательщика должен быть одинаковым" <12> в размере 1/300 от ставки рефинансирования. Таким образом, ставка пени для банков установлена в два раза больше, чем для налогоплательщика.

<12> Брызгалин А.В., Губанова Л.Р. Указ. раб. С. 38.

Учитывая, что пеня на основании ст. 133 и ст. 135 НК РФ является штрафной мерой ответственности за правонарушение, следует признать необоснованным применение бесспорного порядка ее взыскания. Это положение противоречит также Постановлению Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности п. 2 и 3 части первой ст. 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г. "О федеральных органах налоговой полиции" <13>, согласно которому взыскание с юридических лиц сумм штрафных санкций в бесспорном порядке противоречит Конституции РФ.

<13> СЗ РФ. 1997. N 1. Ст. 197.