Мудрый Юрист

Министерства рекомендуют нарушать

А. Переладов, начальник управления по надзору за соблюдением федерального законодательства прокуратуры Кемеровской области.

Уникальный случай: государство использует пробел законодательства во вред себе. Такое оказалось возможным в процессе налогового администрирования.

Прокурорам часто приходится рассматривать жалобы на необоснованные действия должностных лиц Федеральной налоговой службы. Как правило, обжалуют решения о привлечении к ответственности, необоснованном выставлении инкассовых поручений и иных видов фискального воздействия на налогоплательщика. Рассматриваемый случай в обычный ход событий не вписывается.

При осуществлении прокурорского надзора за соблюдением законодательства о несостоятельности (банкротстве) было установлено, что с расчетного счета ООО "СМ" при наличии на счете картотеки с инкассовыми поручениями ФНС совершенно беспрепятственно "ушла" сумма, исчисляемая миллионами рублей.

Как установлено, у ООО "СМ" были значительные налоговые недоимки в бюджеты различных уровней. В связи с этим ИФНС России в соответствии со ст. 46 Налогового кодекса РФ выставила инкассовые поручения на расчетный счет ООО "СМ". Затем руководитель ИФНС вынес постановление о взыскании налога, а также пени за счет имущества налогоплательщика-организации. Однако в тот же день руководитель ИФНС решил приостановить инкассовые поручения. Решения были направлены в банк. Именно в этот день налогоплательщик получил на счет суммы по заключенному им ранее кредитному договору.

Анализ полученных данных привел прокуратуру к следующим выводам. Действительно, взыскание налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках производится в соответствии со ст. 46 НК. Однако ни ст. 46, ни другие положения Кодекса не содержат возможности "приостановления действия инкассового поручения" в связи с обращением взыскания налога за счет иного имущества налогоплательщика.

Единственным обоснованием приостановки инкассовых поручений была ссылка должностных лиц ФНС на утративший ныне силу Приказ МНС РФ от 2 апреля 2003 г. N БГ-3-29/159 "Об утверждении порядка направления требования об уплате налога, вынесения решения о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) - организации или налогового агента - организации на счетах в банках и решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке".

Примечательно, что Министерство юстиции РФ отказало в государственной регистрации этого Приказа МНС РФ. А это значит, что он не вступил в силу и применять его нельзя согласно п. 19 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13 августа 1997 г. N 1009. Тем не менее должностные лица ИФНС применяли Приказ больше двух лет, пока он не утратил силу в связи с изданием Приказа ФНС от 16 ноября 2005 г.

С точки зрения прокурорского надзора ситуация вроде бы ясна: должностные лица федерального органа исполнительной власти применили не подлежащий применению нормативный акт, который противоречил федеральному законодательству - Налоговому кодексу РФ. Однако все это время действовали и продолжают действовать Методические рекомендации об организации взаимодействия налоговых органов РФ и Службы судебных приставов Минюста РФ при исполнении постановлений налоговых органов о взыскании налога (сбора), а также пени за счет имущества налогоплательщика-организации или налогового агента-организации, утвержденные совместным Приказом Минюста РФ и МНС РФ от 13 ноября 2003 г.

Чтобы защитить права должника и произвести действия по принудительному взысканию налогов (сборов), должностным лицам ФНС согласно п. 3.2 Рекомендаций рекомендовано приостанавливать списание в бесспорном порядке денежных средств со счетов должника, когда от службы судебных приставов поступает копия постановления о возбуждении исполнительного производства. То есть рекомендуется приостановить действие инкассового поручения, выставленного к счету должника. Этим же пунктом одновременно с решением о приостановлении списания денежных средств в бесспорном порядке рекомендовано приостанавливать расходные операции по счетам налогоплательщика, по которым этого не было сделано ранее. О чем уведомлять налогоплательщика в установленном порядке.

Нормы п. 3.2 Рекомендаций идентичны нормам Приказа МНС РФ от 2 апреля 2003 г. (в регистрации которого Министерством юстиции РФ было отказано). Получается парадоксальная ситуация. Нормативный акт, содержащий противоречащую закону норму, не проходит юридическую экспертизу Министерства юстиции России. Спустя семь месяцев МНС издает приказ, который рекомендует совершать те же самые действия.

Обоснование необходимости таких действий - защита прав должника. В процессе защиты налогоплательщика от теоретически возможного двойного взыскания задолженности за счет имущества и денежных средств забыты права государства. Рекомендации по одновременной приостановке инкассовых поручений и операций по счетам на практике не соблюдаются. Что демонстрирует приведенный вначале пример.

Возникает вопрос: могут ли вообще должностные лица ФНС руководствоваться принятыми рекомендациями? Ответ принципиален, в том числе и для оценки, есть ли в их действиях состав преступления.

Статья 4 НК не дает права федеральным органам исполнительной власти издавать нормативные правовые акты, которые изменяют и дополняют налоговое законодательство РФ. Оно состоит только из норм Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов (ст. 1 НК).

Дополняет ли Приказ налоговое законодательство? Безусловно. Налоговый орган наделяется правом приостанавливать решение о взыскании налога за счет денежных средств на расчетных счетах налогоплательщика. Но ст. 46 НК это право за налоговым органом не закрепляет. Следовательно, в этой части методические рекомендации незаконны.

Конечно, рекомендации не обязательны для исполнения. Но вправе ли ФНС и уж тем более Министерство юстиции рекомендовать нарушать нормы Налогового кодекса РФ, да еще актом, не прошедшим процедуру регистрации? Ответ очевиден.

Арбитражно-судебная практика России содержит примеры аналогичного подхода к оценке возможности приостановки инкассовых поручений.

Например, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 июля 2005 г. N 853/05 по делу по заявлению ООО "Среднеамгуньский ЛПХ" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам N 2 по Хабаровскому краю о взыскании налога (сбора). В Постановлении Высший Арбитражный Суд прямо указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм о том, что обязательным условием решения взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика является отзыв налоговым органом инкассовых поручений из банков.

По поводу применения п. 3.2 Методических рекомендаций (об отзыве инкассовых поручений) Высший Арбитражный Суд указал, что согласно ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия государственных органов, должностных лиц признаются недействительными (незаконными), если будет установлено их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также если будет установлено нарушение ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Таким образом, отзыв инкассовых поручений не является необходимым условием для того, чтобы налоговый орган выносил решение о взыскании налога за счет имущества, а само наличие инкассовых поручений, выставленных к счету налогоплательщика, не может быть основанием для признания этого решения недействительным. Представляется, этот вывод абсолютно верен.

Некоторые арбитражные суды России в оценке правовой природы методических рекомендаций пошли еще дальше. В Постановлении суда кассационной инстанции Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 9 ноября 2004 г. по делу N А29-2489/2004а указано, что ссылка заявителя на пункт 3.2 Методических рекомендаций, в соответствии с которым налоговый орган после получения от службы судебных приставов копии постановления о возбуждении исполнительного производства должен принять решение о приостановлении списания денежных средств в бесспорном порядке со счетов должника (приостановление действия инкассовых распоряжений), не может быть принята во внимание, так как приказ носит межведомственный характер и в силу ст. 13 АПК не относится к нормативным правовым актам, которыми руководствуется арбитражный суд при рассмотрении дел.

При анализе практики исполнения Методических рекомендаций невольно задаешься вопросом: нужен ли вообще механизм отзыва инкассовых поручений? Ведь есть ст. 76 НК, которая в качестве меры обеспечения обязанности по уплате налоговых платежей предусматривает приостановку операции по расчетным счетам налогоплательщика. Введение этой меры автоматически устраняет взыскание сумм по выставленному инкассовому поручению. Ссылка на возможность ее применения содержится и в п. 8 ст. 46 НК.

Но у проблемы приостановки инкассовых поручений есть и еще одна сторона. Действительно, в ст. 46 НК нет механизма приостановки действия решения о взыскании налогов за счет денежных средств на расчетных счетах налогоплательщика. Необходимость такого механизма обусловлена практикой, например, при корректировке сумм налоговых претензий в случае частичного погашения задолженности, зачете сумм излишне уплаченного налога, реструктуризации задолженности или иным обстоятельствам, не учтенным или не существовавшим на момент принятия решения.

НК только в ст. 141 предусматривает возможность приостановления исполнения решения, но лишь по решению вышестоящего должностного лица в случае обращения к нему с соответствующей жалобой. Конечно, этот механизм не может реально защитить права налогоплательщика. Но иного нет. Хотя если в ст. 46 НК внести соответствующие дополнения и должностному лицу предоставить право приостанавливать исполнение решения о взыскании с одновременной приостановкой операции по счетам, то это избавит от необходимости руководствоваться незаконными приказами ФНС.

А пока допускаемые нарушения приходится исправлять мерами прокурорского реагирования. После того, как факт, о котором шла речь в начале статьи, был выявлен, прокуратура Кемеровской области направила в Управление Центрального банка РФ по Кемеровской области, а также в кредитные учреждения, оказывающие банковские услуги на территории области, требование о предоставлении информации о фактах приостановки инкассовых поручений должностными лицами ФНС за 2005 - 2006 гг. Из полученных сообщений следовало, что за указанный период должностные лица ФНС приостановили более 4000 инкассовых поручений. По выявленным фактам была организована прокурорская проверка, и на настоящий момент уже восстановлено действие более 800 инкассовых поручений. Чтобы исключить возможность должностных преступлений со стороны работников ФНС, прокурорам указано на необходимость в каждом случае приостановки инкассовых поручений проверять реальное движение денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика. В случае выявления фактов снятия с расчетного счета денежных средств решать вопрос о проверке в порядке ст. ст. 144 - 145 УПК. Проверка продолжается.