Мудрый Юрист

Налогообложение при реализации имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд

Комраков К.И., аспирант кафедры финансового права и бухгалтерского учета Московской государственной юридической академии.

В настоящей статье мы поговорим о налоге на добавленную стоимость в аспекте приобретения и отчуждения имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, управляющей компанией в процессе осуществления доверительного управления таким фондом. Налоговым кодексом РФ <1> не отмечен какой-либо специальный режим налогообложения паевых инвестиционных фондов, управляющих компаний паевыми инвестиционными фондами или владельцев инвестиционных паев по налогу на добавленную стоимость. Следовательно, к ним применяются общие основания Налогового кодекса РФ <2> в частности и налогового законодательства РФ в целом.

<1> СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824; 2000. N 32. Ст. 3340.
<2> Там же.

В соответствии со ст. 143 Налогового кодекса РФ <3> налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации <4>. Принимая во внимание, что владельцем инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда могут являться как физические, так и юридические лица, логичным было бы возложить уплату налога на тех владельцев инвестиционных паев, которые являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в силу Налогового кодекса РФ <5>. Что, собственно, и предложили Министерство по налогам и сборам РФ (в настоящий момент упраздненное) и Министерство финансов РФ в своем письме от 10 июня 2004 г. N 01-3-03/666, 01-СШ/45 "О порядке налогообложения паевых инвестиционных фондов" <6>. Однако существует несколько "но", которые не позволяют этого сделать.

<3> СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340.
<4> Российская газета. 1993. 21 июля.
<5> СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824; 2000. N 32. Ст. 3340.
<6> См.: Налоги. 2004. N 43. Ноябрь.

Во-первых, имущество паевого фонда находится в общей долевой собственности владельцев инвестиционных паев и выдел из него доли в натуре не допускается (ст. 11 Федерального закона от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" <7>). То есть управляющая компания не может выделить долю каждого владельца инвестиционных паев в имуществе фонда.

<7> СЗ РФ. 2001. N 49. Ст. 4562.

Во-вторых, если предположить, что управляющая компания будет делать "срез" владельцев инвестиционных паев у регистратора по состоянию на 1 января, то она все равно не сможет точно определить налогоплательщиков налога на добавленную стоимость, потому как инвестиционный пай, являясь ценной бумагой, свободно обращается на рынке и к моменту уплаты налога владелец налогооблагаемого имущества уже может смениться.

В-третьих, управляющая компания просто не знает всех владельцев инвестиционного фонда, так как инвестиционные паи в соответствии с законодательством могут учитываться и на счетах депо номинальных держателей. А у номинального держателя нет нормативно закрепленной обязанности раскрывать управляющей компании данные о владельцах инвестиционных паев, учитываемых у него на счетах депо.

С 1 января 2006 г. вступила в действие ст. 174.1 Налогового кодекса РФ <8>, которая устанавливает, что при совершении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом на доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость. И, по мнению законодательных органов, эта статья снимает все вопросы о налогообложении операций с имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд. Однако, как в своей статье писала Н. Плугарь: "Необходим конструктивный диалог с Минфином, МЭРТ и ФСФР для выработки предложений по внесению изменений в налоговое законодательство. При разработке предложений необходимо руководствоваться принципом "не навреди". Нельзя предлагать такое решение налоговых вопросов, которое может отрицательно отразиться на уже развитом бизнесе открытых и интервальных паевых инвестиционных фондов, являющихся формами коллективных инвестиций в России, привлекающих денежные средства населения для инвестирования в ценные бумаги" <9>, но, видимо, один из ведущих юристов - практиков рынка паевых инвестиционных фондов не была услышана. Таким образом, физическое лицо, передав недвижимое имущество с состав паевого фонда, при его реализации управляющей компанией уплатит налог на добавленную стоимость в соответствии с вышеуказанной статьей Налогового кодекса РФ <10>. То есть если бы имущество в фонд не было внесено, то операции с ним физического лица налогообложению не подлежали бы.

<8> СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340.
<9> Официальный сайт саморегулируемой организации "Национальная лига управляющих" www.nlu.ru.
<10> СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340.

Итак, мы пришли к выводу, что нормативно нигде не определен налогоплательщик по налогу на добавленную стоимость при совершении управляющей компанией операций с имуществом паевого фонда, подлежащим налогообложению, и что все письма и приказы Федеральной налоговой службы (а ранее Министерства по налогам и сборам РФ), Министерства финансов РФ при попытке их практического применения превращаются в фарс.

Теперь рассмотрим налогооблагаемую базу. В соответствии со ст. 375 Налогового кодекса РФ <11> налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, которая рассчитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. Однако у управляющей компании нет обязанности рассчитывать "остаточную стоимость" имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, в соответствии с нормативными актами федерального органа исполнительной власти на рынке ценных бумаг <12>. Да и вообще, управляющая компания не ведет баланса паевого инвестиционного фонда в том смысле, в котором он понимается в Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" <13>. Владельцы инвестиционных паев, признаваемые в соответствии с Налоговым кодексом РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, также у себя на балансе не отражают имущество, переданное в паевой фонд либо приобретенное управляющей компанией в процессе инвестирования средств фонда. У них в бухгалтерском балансе учитывается инвестиционный пай как ценная бумага.

<11> Там же.
<12> Положение об отчетности акционерного инвестиционного фонда и отчетности управляющей компании паевого инвестиционного фонда (утв. Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 22 октября 2003 г. N 03-41/пс).
<13> СЗ РФ. 1996. N 48. Ст. 5369.

Итак, можно сделать вывод, что основной вопрос налогообложения стоит как нельзя остро и все попытки его урегулировать терпели крах, потому что лица, принимающие и утверждающие вышеуказанные налоговые требования, очень далеки от практики. Все приказы и разъяснения хорошо смотрятся только на бумаге, в жизни они неосуществимы либо противоречат основным нормам правового государства.

Статья 3 Налогового кодекса РФ <14> устанавливает основные начала законодательства о налогах и сборах, в том числе и невозможность возложения обязанности уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными Налоговым кодексом РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные этим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено Кодексом.

<14> СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824.

Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов), а в случае с паевыми инвестиционными фондами без тени сарказма можно смело утверждать, что сомнений и противоречий на данный момент больше, чем ясности.

Автор настоящей статьи отнюдь не является сторонником позиции неуплаты налогов и не предлагает совсем не уплачивать налоги с имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, а, наоборот, рекомендует разработать и ввести на федеральном уровне новый порядок налогообложения участников инвестирования в паевые инвестиционные фонды, установить налогоплательщиков, возможно, ввести иные ставки по существующим налогам, определить порядок расчета и уплаты таких налогов. Для этого законодательным органам государственной власти просто необходим конструктивный диалог с ведущими управляющими компаниями, осуществляющими управление паевыми инвестиционными фондами, для понимания самого процесса, который подлежит регулированию с точки зрения налогообложения. А разовые поправки, письма, приказы и тому подобные "отписки" органов государственной власти не несут никакой пользы ни для рынка паевых инвестиционных фондов, ни для бюджета Российской Федерации.