Мудрый Юрист

Восстановление косвенного налогообложения в первые годы нэп (на примере акцизов)

Сиботина И.В., аспирантка кафедры финансового права ГУ - ВШЭ.

Критическое состояние в экономике молодой Советской России, основными причинами которого стали послевоенная разруха и проводимая политика военного коммунизма, заставило большевиков в марте 1921 г. обратиться к идеям частной собственности и свободного оборота. На X съезде РКП(б) принимается нелегкое решение об отказе от системы уравнительного распределения и переходе к реализации новой экономической программы, по сути представлявшей собой возврат к свободе товарообмена и денежным отношениям. С этого момента начинается последовательное восстановление всей финансово-правовой системы страны, и в первую очередь системы денежных налогов, так необходимой для "обратного прилива денег в кассы государства" <*>.

<*> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1921 г. М., 1944. Ст. 403. С. 699.

Пытаясь быстро аккумулировать денежные средства в государственную казну, Советское правительство приступает к возрождению системы прямых и косвенных налогов, действовавшей еще в царской России, при этом делая акцент на косвенном обложении, а главным образом - на акцизах.

При крайней экономической нестабильности в стране в первые годы, бедности населения и несовершенстве налогового аппарата акцизы по сравнению с прямыми налогами обладали существенными преимуществами: являлись наиболее эффективными по своей фискальной сущности, менее болезненными для налогоплательщика и сравнительно несложными в техническом отношении.

Анализируя развитие косвенного обложения (на примере акцизов), необходимо обратить внимание на политику акцизного обложения, проводимую Советским правительством и существенно отличавшуюся от акцизной политики дореволюционной эпохи. Особенность советской политики косвенного обложения заключалась в стремлении большевиков использовать акцизы не только в финансовых, но и в политических целях, т.е. "как орудие борьбы с непроизводительным элементом, а также для регулирования доходов населения" <*>. Достичь желаемого можно было лишь переложив большую часть налогового гнета на так называемые нетрудовые элементы, причем в первую очередь путем обложения акцизами в дифференцированных ставках с высокой прогрессией предметов роскоши.

<*> Марьяхин Г.Л. Очерки истории налогов с населения СССР. М., 1964. С. 84.

Тем не менее в первые годы при высокой инфляции и отсутствии твердых экономических связей данная политика не могла способствовать в получении значительных бюджетных результатов. Наибольший фискальный эффект был возможен при обложении акцизами прежде всего предметов широкого потребления и первой необходимости. И все же, признавая экономическую необходимость в установлении акцизов, носящих массовый характер, в то же время учитывая обнищание большей части населения, советское руководство делало попытки уменьшить ставки акцизов на предметы массового потребления за счет увеличения акцизных тарифов на предметы роскоши.

Несмотря на все принимаемые меры, акцизами в 1922 - 1923 бюджетном году было охвачено большое количество товаров, относящихся не только к категории широкого потребления, но и первой необходимости (сахар, соль, керосин, табачные изделия). При этом фискальный доход, несмотря на довольно высокий размер ставок, имел весьма скромные результаты, всего "104 мил. руб. черв. в год, т.е. около 90 коп. золотом на душу населения" <*>. Объяснялось это чрезмерным увлечением эмиссионной политикой, общим падением производства, сужением товарооборота. И только после проведения в 1923 - 1924 гг. денежной реформы, в результате которой была введена новая, более твердая валюта (золотой червонец), роль эмиссий несколько снизилась, а доходы от акцизов существенно возросли.

<*> Гензель П.П. Налоги Союза ССР. М., 1926. С. 105.

Тем не менее первыми акцизами после 1917 г. были обложены товары, которые можно было отнести только к категории роскоши с элементами массового потребления, но не первой необходимости. В результате акцизное обложение пало на алкогольную продукцию. Декретом СНК от 9 августа 1921 г. был установлен акциз на разрешенные этим же нормативным актом к продаже виноградные, плодово-ягодные и изюмные вина, крепостью не свыше 14% (впоследствии Декретом от 22 марта 1923 г. крепость облагаемых акцизом вин была повышена до 20%). Акциз вводился, как отмечалось в документах, не только в целях обеспечения доходной части бюджета, но и в целях поддержания виноградарства и виноделия. Однако при этом ставки первоначально устанавливались в завышенных размерах, что угрожало развитию виноградарства и виноделия (в дальнейшем ставка винного акциза не раз пересматривалась, например Декретом от 20 июля 1922 г. был понижен акциз на виноградные вина туземного производства <*>). Общее руководство по обложению возлагалось на органы Народного Комиссариата Финансов. Ему вменялось в обязанность, по соглашению с ВСНХ, а в отдельных случаях и с другими ведомствами, издавать инструкции, определяющие условия и порядок взимания акциза. В соответствии с инструкцией акцизом облагалась готовая продукция в разлитом и обандероленном виде.

<*> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. М., 1944. Ст. 568. С. 1031.

Дальнейшее обложение алкогольной продукции было продолжено установлением акцизов с пива и коньяка. Декретами ВЦИК и СНК от 3 февраля и 7 декабря 1922 г. вводились акцизы с пива, меда, кваса и фруктовых и искусственных вод, а также с русского коньяка и водочных изделий <*>. При этом коньяк крепостью от 40 до 60% мог отпускаться только в распоряжение Народного Комиссариата Здравоохранения в лечебных и производственных целях. И лишь после разрешения выпуска и продажи спиртных напитков не свыше 30%, введенного Постановлением от 3 декабря 1924 г., был установлен акциз с русского коньяка и водочных изделий, а равно с наливок не свыше 30%. Общая продуктивность от акцизов на алкогольную продукцию за 1924 - 1925 гг. составила 167,212 млн. руб.

<*> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. М., 1944. Ст. 153. С. 311; Ст. 1024. С. 1826.

Следующее акцизное обложение затронуло табачную продукцию. Декретом СНК от 21 ноября 1921 г. был введен акциз с табачных и гильзовых изделий <*>. Табачный акциз, так же как и винный, взимался с готовой продукции в виде курительного табака, папирос, сигарет, сигар, махорки, папиросных гильз и разрезной папиросной бумаги, причем гильзы, используемые для изготовления папирос на табачных фабриках, не подлежали оплате акцизом. Упаковки с готовыми изделиями в доказательство их легального происхождения должны были оклеиваться специальными бандеролями и поступать в продажу только в таком виде. Все предприятия, изготавливающие табачные и гильзовые изделия, обязательно регистрировались местными губернскими финотделами. Общее руководство осуществлялось Народным Комиссариатом Финансов, по указанию которого на фабрику назначался агент косналога, непосредственно наблюдающий за производством продукции. На НКФ также возлагалась обязанность устанавливать пределы веса тысячи обложенных акцизной ставкой сигар, сигарет и папирос, а равно и повышенные ставки на продукцию, выпущенную сверх предельного веса.

<*> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1921 г. М., 1944. Ст. 631. С. 1037.

Через год по требованию Табачного Синдиката Декретом ВЦИК и СНК от 21 сентября 1922 г. <*> были внесены изменения в систему акцизного обложения табака. Так, вместо готовых изделий в виде курительного табака и папирос, выделываемых из желтого табака (не махорки), обложению теперь подлежал листовой табак, выпускаемый из кладовых фабрик в производство. Обложение сигарного и махорочного производства оставалось прежним. Изменения не принесли ожидаемых результатов, и уже 17 июля 1923 г. Декретом было возвращено прежнее обложение. Помимо этого, в систему обложения табачным акцизом вносились существенные коррективы, сообразующиеся с качеством изделия, с платежеспособностью потребителя, а также с интересами самого фиска. Дальнейшее совершенствование акцизного обложения табака продолжилось в 1924 г. Постановлением ЦИК и СНК от 3 октября 1924 г. была увеличена сортность табачной продукции с 3 до 5 и установлены предельные продажные цены на изделия (кроме изделий высшего сорта) с обязательным проставлением на упаковках как самой цены, так и надписи, предупреждающей, что "продажа по цене, выше обозначенной, карается по закону". Но самое главное - отменялся вызывавший большое недовольство со стороны производителей среднесложный акциз, введенный еще в 1923 г. для защиты самого фиска. Его отмена не нанесла существенного фискального ущерба, и уже в 1924 - 1925 гг. в бюджет поступило свыше 80 млн. руб. дохода.

<*> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. М., 1944. Ст. 768. С. 1348.

Увеличивая приток поступлений в казну, правительство вынуждено было продолжать расширять систему косвенных налогов за счет акцизов на товары первой необходимости. Декретом ВЦИК и СНК от 23 февраля 1922 г. одновременно с отменой государственной монополии на эксплуатацию соляных месторождений устанавливался акциз на соль. Первоначально вне зависимости от того, где и кем добывалась соль, для всех налогоплательщиков-производителей вводилась единая ставка соляного акциза - "в размере одного довоенного рубля с каждого пуда" <*>. Но с 30 ноября 1922 г. для наиболее важных видов солепотребляющей государственной промышленности были предоставлены специальные льготы по уплате налога в виде процентных скидок.

<*> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. Ст. 211. С. 375.

Введение соляного акциза не только благоприятно сказалось на доходных статьях бюджета и способствовало насыщению рынка солью, но и менее болезненно отразилось на благосостоянии народа. Однако советская власть, опасаясь переобременения населения, а в связи с этим и снижения продажной способности подакцизной продукции, особенно в деревне, только за 1923 г. дважды понижала ставку акциза. В первый раз Законом от 20 августа 1923 г. акцизная ставка на соль была понижена до 45 коп. с пуда, что было "значительно ниже западноевропейского уровня" <*>. Второе понижение - до 22 коп. для пищевого потребления и до 15 коп. для нужд государственной и химической промышленности было сделано 27 ноября того же года. Но уже через полтора с небольшим года Постановлением ЦИК и СНК от 15 мая 1925 г. соль, предназначенная для нужд рыбной промышленности, была вообще освобождена от акциза. Несмотря на все понижения, акциз на соль оставался одним из наиболее существенных источников государственного дохода (только за 1924 - 1925 гг. в казну поступило 15,438 млн. руб.).

<*> Гензель П.П. Указ. соч. С. 119.

Дальнейшее расширение акцизной системы за счет обложения предметов широкого потребления было продолжено введением Декретом от 9 марта 1922 г. акциза с нефтяных продуктов <*>. В соответствии с законом обложению подлежали осветительные нефтяные масла, т.е. керосин, а также прочие прозрачные продукты перегонки, химической и всякой иной обработки. Ставка акциза с продукции, предназначенной в первую очередь для производственных нужд (бензин, соляровые и смазочные масла), в два раза превышала размер налога с осветительных нефтяных масел. Начисление акциза осуществлялось при выпуске продукции с предприятия. Природная сырая нефть и непрозрачные нефтяные продукты не подлежали обложению.

<*> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. Ст. 258. С. 501.

Проводя ту же политику, что и в обложении соляным акцизом, Советское правительство дважды за 1923 - 1924 гг. понижало акцизные ставки на нефтепродукты. Так, в целях оказания помощи деревне Совет Труда и Обороны своим Постановлением от 8 июня 1923 г. разрешил безакцизный отпуск нефтепродуктов для сельскохозяйственных работ. Стремясь расширить сбыт производственного керосина в селе и тем самым охватить как можно больше сельского населения акцизным обложением, Правительство Законом от 11 января 1924 г. существенно понизило акцизную ставку на нефтяные осветительные масла. Тем не менее коэффициент поступлений от нефтяного акциза продолжал расти, и доход за 1924 - 1925 гг. составил более 24 млн. руб.

Интенсивное развитие текстильного производства и расширение рынка сбыта создали условия для пополнения системы косвенных налогов акцизом на изделия текстильной промышленности. Налог, занимающий по доходности одно из первых мест, был введен в действие с 1 марта 1923 г. на основании Декрета ВЦИК и СНК от 28 февраля того же года <*>. В соответствии с Положением предусматривалось обложение как произведенных на отечественных фабриках, так и привезенных из-за границы пряжи и грежи (шелк-сырец), а также привезенных из-за границы тканей и изделий из них. Налог взимался в основном методом обложения поступающего в переработку сырья (пряжи, грежи, тканей). Ставки устанавливались дифференцированно по весу продукции в зависимости от рода волокна, номеров пряжи, а также рода и качества тканей (в дальнейшем на текстильные товары было установлено до 93 акцизных ставок). Пряжа и грежа, изготовленные кустарно, облагались акцизом лишь в случае поступления пряжи для переработки на фабрику. Законом определялись отличительные признаки фабричных заведений. Так, фабрикой признавалось технически оснащенное предприятие, имеющее в наличии более десяти веретен для пряжи или пяти тазов для размотки шелка или применяющее в своем производстве механическую или животную силу. Немногим позже Декретом ВЦИК и СНК от 30 ноября 1923 г. <**> были внесены изменения в систему акцизного обложения шелка. Так, предмет обложения в виде шелковой пряжи и грежи был заменен шелковыми и полушелковыми (содержащими примесь шелка) тканями. Взимание акциза проводилось, как и ранее, по весу, в зависимости от рода и качества тканей. Изменения, внесенные в предмет акцизного обложения, позволили повысить потенциал налога в 1924 - 1925 гг. до 46 млн. руб.

<*> Собрание узаконений и распоряжений Рабочего и Крестьянского Правительства РСФСР за 1923 г. Отд. 1. N 1 - 40. Ст. 214. С. 323.
<**> Собрание узаконений и распоряжений Рабочего и Крестьянского Правительства РСФСР за 1923 г. Отд. 1. N 1 - 40. Ст. 124. С. 179.

Помимо налогов, рассмотренных выше, с 1921 по 1925 гг. действовали также менее значимые в фискальном отношении акцизы. Например, Декретом от 21 апреля 1922 г. было проведено обложение акцизом свекловичного и крахмального сахара <1>, далее в этом же году был установлен акциз со спичек и с восковых и озокеритовых свечей. Декретом от 4 мая того же года вводился акциз с чая, кофе и цикория <2>, взимавшийся в дифференцированных ставках в зависимости от вида продукции. В конце июля 1922 г. Декретом ВЦИК и СНК устанавливался акциз с прессованных дрожжей <3>. Им облагалась продукция как отечественного, так и импортного производства в размере 100 руб. (дензнаками образца 1922 г.) с фунта. 30 ноября того же года был введен акциз с сахарина и других однородных с ним искусственно-сладких веществ <4>. Но из-за не особо высокого уровня доходности он действовал недолго и впоследствии был отменен. Летом следующего года на основании Декрета ВЦИК и СНК от 30 апреля 1923 г. вступил в действие акциз с резиновых галош <5>. Обложение проводилось дифференцированно на основании территориальных и возрастных признаков.

<1> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. Ст. 356.
<2> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. Ст. 390. С. 773.
<3> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. Ст. 591. С. 1055.
<4> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства за 1922 г. Ст. 1007. С. 1814.
<5> Собрание узаконений и распоряжений рабочего и крестьянского Правительства РСФСР за 1923 г. Отд. 1. N 1 - 40. Ст. 409.

Таким образом, к концу первой половины 20-х гг. XX столетия, а фактически за 1922 - 1923 гг., была восстановлена почти вся система акцизов (с некоторыми изменениями, внесенными позже, она просуществовала на протяжении всех лет реализации НЭП). Ее функционирование, особенно на первом этапе, когда доход от прямых налогов из-за экономического развала и низкого уровня жизни в стране не мог быть высоким, имело немаловажное значение. Прослеживалась тенденция ежегодного роста фискальной продуктивности всей акцизной системы, и не только за счет обложения товаров первой необходимости, а в первую очередь за счет увеличения доли акцизов на предметы роскоши. Общий доход от акцизов за 1923 - 1924 гг. по сравнению с 1922 - 1923 гг. был увеличен в два раза и составил более 241 млн. руб., а в 1924 - 1925 гг. возрос до 503 млн. руб.

Ежегодное увеличение акцизных поступлений зависело главным образом от техники обложения акцизом. Строилась она в основном по методу обложения готовой продукции ("к 1926 - 1927 гг. обложение акцизом готовой продукции охватывало 96,9% всей подакцизной продукции" <*>). Ставки налога чаще всего начислялись при выпуске продукции из производства. В зависимости от качества и стоимости товаров, разделенных на сорта, возрастала прогрессия ставок (правительство таким образом пыталось переложить налоговое бремя на материально обеспеченную часть населения). Затем дифференциация ставок стала проводиться также в зависимости от круга потребителей и целевого назначения (продукция, предназначенная для технического использования, облагалась по более низким ставкам или в отдельных случаях вообще без таковых). Строго соблюдался размер установленных ставок ("изменения в них мог вносить только Президиум ЦИК СССР по представлению СНК СССР" <**>). В целях соблюдения интересов фиска на предприятиях создавалась двойная отчетность, т.е. помимо хозяйственной отчетности контроль над выпускаемой продукцией осуществлялся также с помощью акцизных учетных книг.

<*> Марьяхин Г.Л. Очерки истории налогов с населения СССР. М., 1964.
<**> Марьяхин Г.Л. Очерки истории налогов с населения СССР. М., 1964. С. 86.

Учет в них велся по группам подакцизных изделий, соответствующих различным ставкам акцизного обложения. Надзор за отчетностью осуществляла специально созданная на подакцизных предприятиях налоговая инспекция. Акциз уплачивался в бюджет в основном в момент реализации изделий предприятиями. Льготные сроки по уплате акциза устанавливались только для предприятий государственного сектора. По отношению же к частным предприятиям, производящим подакцизную продукцию, вводились более жесткие правила. Они могли реализовывать продукцию лишь после уплаты акциза.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что уже к концу первого периода НЭПа акцизы играли существенную роль в увеличении поступлений в бюджет, нормализации денежного оборота и сокращении непроизводительного производства. Система акцизов, строившаяся по типу дореволюционной, уже к этому времени являлась вполне сложившейся в структурном отношении.

В то же время необходимо указать на то, что недостаточная развитость товарооборота в первые годы НЭПа не позволяла в равной степени распределить акцизное бремя между городом и деревней, и потому гнет акцизного обложения падал в первую очередь на городское население.

Особо отличительной чертой в советской политике акцизного обложения являлось то, что руководство использовало акцизы в двух направлениях: как в целях восстановления и развития экономики страны, так и в качестве орудия в их классовой борьбе.