Возбуждение уголовных дел о налоговых преступлениях по сообщениям инспекций ФНС

П. Евсеев, кандидат юридических наук.

М. Воронин, адвокат, соискатель Московской государственной юридической академии.

Действующее уголовно-процессуальное законодательство устанавливает порядок оформления поводов для возбуждения уголовного дела применительно к каждому из предусмотренных ст. 140 УПК РФ их видов: заявление о преступлении (ст. 141), явка с повинной (ст. 142) и сообщение о совершенном или готовящемся преступлении, полученное из иных источников (ст. 143).

Используется и такой повод для возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям, как сообщения инспекций Федеральной налоговой службы РФ, сделанные ими при выявлении в ходе осуществления налогового контроля обстоятельств, позволяющих предполагать наличие признаков налогового преступления в деятельности налогоплательщика.

Налоговый кодекс РФ предусматривает обязанность налоговых органов направить материалы налоговой проверки в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела в случае, если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора) налогоплательщик (плательщик сбора) полностью не погасил указанную в этом требовании недоимку, размеры которой позволяют предположить факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления (п. 3 ст. 32).

Следует особо отметить, что приводимая редакция положений п. 3 ст. 32 Налогового кодекса РФ введена ФЗ от 27 июля 2006 г., вступила в силу с 1 января 2007 г. и представляет собой по сути принципиальный пересмотр ранее действовавшего порядка регулирования рассматриваемых аспектов взаимодействия налоговых и правоохранительных органов. Столь существенное изменение регламентации взаимоотношений органов внутренних дел и налоговых органов в рассматриваемой сфере преследует цель избежать неоправданного инициирования уголовного преследования по материалам налоговых органов.

Эффективность предложенного законодателем подхода покажет практика, однако думается, что уже сейчас есть все основания утверждать, что вводимые законоположения не вписываются в систему правового регулирования начальной стадии уголовного судопроизводства.

Конкретизация порядка реализации обязанности налоговых органов, установленной п. 3 ст. 32 НК, дается в Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, утвержденной совместным Приказом МВД РФ и МНС РФ от 22 января 2004 г. (далее - Инструкция). Она была рассчитана на применение в условиях действия прежней редакции ст. 32 НК, но до разработки новых разъяснений процесса взаимодействия правоохранительных и налоговых органов продолжает оставаться единственным актом, регламентирующим вопросы передачи материалов налоговых проверок в органы внутренних дел.

Один из проблемных вопросов, способ разрешения которого был установлен Инструкцией, - о соблюдении процессуальных сроков проверки сообщений о налоговом преступлении (ч. 1 ст. 144 УПК), поступивших из налоговых органов, даже с учетом возможности их продления до тридцати суток (ч. 3 ст. 144).

В связи с ограниченностью сроков проверки поступивших сообщений о налоговых преступлениях в науке оправдывался выработанный практикой подход, заключающийся в регистрации органами, уполномоченными проводить предварительное расследование, таких сообщений налоговых органов не в качестве сообщений о преступлении, а как входящей корреспонденции, сроки на обработку которой значительно превышают установленные ст. 144 УПК. После этого полученные сообщения проверялись на наличие признаков состава преступления, и в случае их обнаружения сообщения налоговых органов регистрировались в книге учета сообщений о преступлении рапортом об обнаружении признаков преступления с обязательным принятием по нему решения в порядке ст. 145 УПК. Примечательно, что указанная практика не соответствует положениям не только уголовно-процессуального законодательства, но и ведомственным актам.

Однако законодатель не только не пресек практику манипулирования установленными процессуальными сроками для обеспечения ведомственных интересов, но и установил нормативную модель взаимоотношений налоговых органов и органов внутренних дел, позволяющую многократно увеличить сроки доследственной проверки без видимого нарушения норм закона.

Так, рассматриваемая Инструкция устанавливает право налоговых органов в целях обеспечения оперативности и повышения эффективности деятельности по рассмотрению материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления, организовывать предварительное ознакомление с ними сотрудников органов внутренних дел (раздел 3 Инструкции). При этом ознакомление организовывается до вручения налогоплательщику или налоговому агенту акта проверки и принятого по такому акту решения налогового органа, т.е. еще до момента выявления обстоятельств, позволяющих предполагать совершение налогоплательщиком налогового преступления (п. 3 Инструкции). С учетом того, что Налоговый кодекс устанавливает обязанность налоговых органов передавать такие материалы в течение десяти дней с момента истечения двухмесячного срока со дня пропуска налогоплательщиком срока на добровольное исполнение требования об уплате налога, которое направляется налогоплательщику, как правило, по итогам проведения мероприятий налогового контроля, время доследственной проверки сведений налоговых органов может составить порядка восьми с половиной месяцев. Поясним это на конкретном примере.

После проведения выездной налоговой проверки ее акт должен быть составлен в течение двух месяцев, а при камеральной налоговой проверке - 10 дней (ст. 100 НК). При несогласии налогоплательщика с результатами проверки он может представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения на акт налоговой проверки в течение 15 дней. С учетом того, что сроки, устанавливаемые НК РФ в днях, исчисляются исходя из рабочих дней (ст. 6.1 НК), на практике этот срок составит не менее трех недель. Решение налогового органа по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока на представление письменных возражений по акту проверки, однако этот срок может быть продлен не более чем на один месяц (ст. 101 НК), т.е. срок принятия решения налогового органа может составить полтора месяца (10 рабочих дней (как правило, 14 календарных) + 28 (31) дней месяца = 42 - 45 дней). Принятое налоговым органом решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня его вручения налогоплательщику (14 календарных дней) в случае, если оно не было обжаловано в апелляционном порядке (п. 9 ст. 101 НК). В случае подачи апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган должен рассмотреть ее и принять решение в течение 1 месяца со дня ее получения. Этот срок может быть продлен на 15 дней (как правило, 21 календарный день). С этого момента решение налогового органа вступает в силу и начинает течь десятидневный срок на выставление требования на уплату налога (как правило, 14 календарных дней) (ст. 70 НК), которое должно быть исполнено налогоплательщиком в течение 10 календарных дней с даты его получения, если более продолжительный срок не установлен в самом требовании (ст. 69 НК).

По истечении этого времени следует начинать исчисление двухмесячного срока, по окончании которого в случае неисполнения налогоплательщиком требования об уплате налога, предусмотренного ст. 32 НК, налоговые органы обязаны передать материалы в органы внутренних дел. Заметим, что указанные сроки приведены без учета времени пересылки документов по почте, а также возможности продления времени рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 6 ст. 101 НК).

Следует отметить также возникшее противоречие между положениями Инструкции и Налогового кодекса, регламентирующими сроки передачи налоговыми органами материалов в органы внутренних дел. Так, п. 2 Инструкции указывает на необходимость направлять материалы проверки в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела в десятидневный срок со дня выявления обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, т.е. с момента принятия решения налогового органа. При этом Налоговый кодекс основанием для отсчета этого десятидневного срока считает двухмесячную просрочку налогоплательщика исполнения требования об уплате налога.

Думается, что в рассматриваемых случаях должны применяться положения Налогового кодекса как акта большей юридической силы, чем Инструкция, однако на практике внутриведомственным предписаниям порой отдается приоритет. В связи с этим необходима унификация действующей нормативной регламентации рассматриваемых отношений.

Таким образом, при надлежащей организации предусматриваемого Инструкцией ознакомления с материалами проведенной налоговой проверки органы внутренних дел могут не только выявить в действиях налогоплательщика признаки, указывающие на совершение налогового преступления, достаточные для возбуждения уголовного дела, но и провести полномасштабную проверку деятельности налогоплательщика, ограниченную, однако, охватом проверки налоговых органов.

Очевидно, что ознакомление подобного рода представляет из себя по сути осуществление органами внутренних дел контрольных мероприятий, проведение которых без каких-либо правовых оснований выводится из сферы регулирования законодательства о милиции и об оперативно-розыскной деятельности.

Примечательна в этом отношении и попытка включить налоговые органы в круг участников уголовного процесса. Так, в соответствии с п. 14 Инструкции, по результатам предварительного ознакомления с материалами сотрудник органа внутренних дел в случае необходимости дает рекомендации налоговому органу по осуществлению неотложных действий по установлению и закреплению доказательственной базы. Из текста Инструкции не вполне ясно, доказательственной базы в каком производстве должны касаться эти рекомендации, однако рассмотрение этих норм в совокупности с другими предписаниями раздела 3 Инструкции позволяет говорить об их направленности именно на обеспечение предстоящего уголовного процесса еще до принятия органом внутренних дел сообщения о готовящемся или совершенном преступлении. Кроме того, доказательственная база производства о налоговом правонарушении на момент ознакомления органа внутренних дел с материалами налоговой проверки, как правило, уже сформирована, зафиксирована в соответствии с требованиями налогового законодательства, и ее дополнительного закрепления (с учетом требования уголовно-процессуального законодательства, а именно это, очевидно, имели в виду разработчики Инструкции) не требуется. Следует отметить также, что действия по установлению и закреплению доказательственной базы не входят в компетенцию налоговых органов (ст. ст. 6, 7 Закона РФ от 21 марта 1991 г. "О налоговых органах Российской Федерации", ст. ст. 31, 32 Налогового кодекса РФ) и едва ли могут быть совершены налоговыми органами за рамками проведения налоговой проверки, в связи с чем правовая возможность реализации этих предписаний Инструкции представляется сомнительной.

Содержание акта налоговой проверки, решение налогового органа, принимаемое по рассмотрению материалов налоговой проверки, а также специально подготавливаемые налоговым органом справки содержат, как правило, полную информацию о выявленных фактах неуплаты налогов, об объемах неисполненных налоговых обязательств, характере действий (бездействия) налогоплательщика, повлекших неуплату налога, о периоде времени, за который образовалась налоговая недоимка. Представляется, указанных сведений должно быть достаточно для выяснения в установленные ст. 144 УПК сроки поводов и оснований для возбуждения уголовного дела и принятия обоснованного решения по результатам проверки поступивших сведений.