Мудрый Юрист

Имущественные налоговые вычеты. Налог на доходы физических лиц

/"Налоги" (газета), 2007, N 42/
Н.С. КУЛАЕВА

Кулаева Н.С., консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".

Статья 220. Имущественные налоговые вычеты

"1. При определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 настоящего Кодекса налогоплательщик имеет право на получение следующих имущественных налоговых вычетов:

  1. в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1000000 рублей, а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих 125000 рублей. При продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества.

Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг. При продаже доли (ее части) в уставном капитале организации налогоплательщик также вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

При реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с настоящим подпунктом, распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности).

Положения настоящего подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

При реализации акций (долей, паев), полученных налогоплательщиком при реорганизации организаций, срок их нахождения в собственности налогоплательщика исчисляется с даты приобретения в собственность акций (долей, паев) реорганизуемых организаций".

Статья 220 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) определяет, по сути, два вида имущественных вычетов, которым вправе воспользоваться налогоплательщик при определении налоговой базы по НДФЛ:

Подпункт 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ посвящен вычетам, которыми вправе воспользоваться налогоплательщик при продаже недвижимого и иного имущества.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ рассчитывать на вычет полной суммы, вырученной от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, могут лица, которые владели этой собственностью хотя бы три года. Обращаем ваше внимание на то, что до 1 января 2007 года перечень имущества, по которому налогоплательщик вправе использовать имущественный вычет, не содержал таких объектов, как комнаты. Однако Федеральный закон от 27 июля 2006 года N 144-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части создания благоприятных условий налогообложения для налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, а также внесения других изменений, направленных на повышение эффективности налоговой системы" (далее - Закон N 144-ФЗ) дополнил перечень объектов, при продаже которых налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным вычетом. Таким образом, с 1 января 2007 года, продав комнату в коммунальной квартире, налогоплательщик вправе получить имущественный вычет по такой операции. Следует отметить, что до внесения этой поправки в НК РФ Минфин России в своем письме от 3 июля 2006 года N 03-05-01-03/09 указывал, что так как в соответствии со статьей 16 Жилищного кодекса РФ комната является видом жилого помещения, то в случае продажи приватизированной комнаты налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным вычетом при ее продаже. Правда, в связи с тем что это письмо носило ненормативный характер, при продаже такого вида имущества у налогоплательщиков по этому поводу возникали спорные ситуации с налоговыми органами, которые подводили продажу комнаты под имущественный вычет при продаже иного имущества. Теперь такие споры исключены, так как вычет в размере 1000000 рублей при продаже комнаты закреплен законодательно.

При продаже перечисленных видов имущества или долей в указанном имуществе, находящихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, в налоговую базу включается разница между суммой, фактически полученной от продажи, и 1000000 рублей. При продаже иного имущества, находящегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, в налоговую базу включается разница между суммой, фактически полученной от продажи, и 125000 рублей. Имейте в виду, что нежилые помещения также отнесены НК РФ в состав иного имущества. В частности, на это указано в письме ФНС России от 25 января 2007 года N 04-2-02/63@ "Имущественный вычет в связи с продажей нежилых помещений".

Обращаем ваше внимание на то, что данный вычет не предоставляется при продаже имущественных прав. Напомним, что в соответствии со статьей 38 НК РФ для целей налогообложения имущественные права выведены из состава имущества:

"Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации".

В письме Минфина России от 5 апреля 2007 года N 03-04-05-01/105 сказано, что предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета при продаже доли в уставном капитале организации с 1 января 2005 года не предусмотрено.

Вместе с тем в абзаце 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ предусмотрено, что при продаже доли (ее части) в уставном капитале организации налогоплательщик вместо использования права на получение имущественного налогового вычета вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов. При продаже юридическому лицу доли в уставном капитале ООО организация-покупатель признается налоговым агентом, а следовательно, обязана исчислить, удержать и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 13 июня 2006 года N 03-05-01-04/156.

В случаях приобретения организациями - налоговыми агентами имущества у физических лиц определение налоговой базы, исчисление и удержание налога источником выплаты дохода не производится.

Налоговые агенты, выплачивающие доходы от реализации имущества налогоплательщиков-резидентов, по окончании налогового периода представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ с указанием общей суммы произведенных выплат по видам доходов.

Пример 1.

За текущий год гражданин Светлов И.И. продал дачу за 1200000 рублей и автомобиль за 150000 рублей. Дача принадлежала Светлову на праве собственности два года. Автомобиль принадлежал Светлову на праве собственности четыре года.

Имущественный вычет при продаже дачи составит 1000000 рублей, так как дача находилась в собственности менее трех лет. Имущественный вычет при продаже автомобиля предоставляется в полной сумме, полученной при продаже, - 150000 рублей, так как автомобиль находился в собственности четыре года.

Для получения имущественного налогового вычета по итогам года Светлов И.И. должен будет направить в налоговый орган по месту своего жительства заявление с просьбой о предоставлении ему вычетов, налоговую декларацию и документы, подтверждающие время нахождения в собственности имущества.

В налоговой декларации налогоплательщик должен будет указать:

сумму дохода от реализации собственного имущества - 1350000 рублей (1200000 рублей + 150000 рублей);

сумму имущественного вычета - 1150000 рублей (1000000 рублей + 150000 рублей);

налоговую базу - 200000 рублей (1350000 рублей - 1150000 рублей);

сумму налога к уплате - 26000 рублей (200000 рублей x 13%).

Уменьшить свой налогооблагаемый доход при продаже имущества налогоплательщик может и иным способом, то есть вместо использования имущественного вычета налогоплательщик может уменьшить сумму дохода, полученного при продаже имущества, на сумму документально подтвержденных расходов, связанных с реализацией этого имущества. Исключение составляют лишь операции по продаже ценных бумаг.

Причем под расходами, связанными с получением доходов от реализованного имущества, понимаются не только собственно расходы по оплате этого имущества, но и другие расходы, связанные с его продажей. Об этом, в частности, сказано в письме ФНС России от 18 декабря 2006 года N 04-2-02/753@.

Пример 2.

За текущий год гражданин Светлов И.И. продал квартиру за 2500000 рублей, приобретенную в прошлом году за 1800000 рублей. Квартира находилась в собственности гражданина менее 3 лет, следовательно, гражданин Светлов И.И. может воспользоваться имущественным вычетом только в размере 1000000 рублей. Абзац второй подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ дает возможность уменьшить сумму налогооблагаемого дохода на фактически подтвержденные расходы, связанные с приобретением квартиры.

Таким образом, сумма налогооблагаемого дохода в этом случае составит 2500000 рублей - 1800000 рублей = 700000 рублей. Сумма исчисленного налога - 91000 рублей.

Обращаем ваше внимание на то, что замена имущественного вычета на фактически подтвержденные документальные расходы применяется по каждой группе имущества в целом, а не выборочно. Так, например, если налогоплательщик продал квартиру и дачу, то замена производится в отношении обоих объектов, если же налогоплательщик продал квартиру и машину, то по любому из этих объектов может быть использован как имущественный вычет, так и фактические расходы.

Напоминаем, что с 1 января 2007 года утратила силу норма статьи 220 НК РФ о том, что при безвозмездном получении налогоплательщиком в собственность ценных бумаг, при налогообложении доходов от их реализации налогоплательщик вправе был учитывать налог, который был исчислен и уплачен им при приобретении (получении) ценных бумаг. Аналогичный порядок предусматривался и в отношении ценных бумаг, которые были приобретены с частичной оплатой. Такие изменения в статью 220 НК РФ внес Федеральный закон от 6 июня 2005 года N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, установлены статьей 214.1 НК РФ.

При продаже имущества, находящегося в общей долевой собственности либо общей совместной собственности, общий размер имущественного вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле (либо по договоренности между совладельцами). В частности, это подтверждено в письме Минфина России от 3 июля 2006 года N 03-05-01-03/69;

  1. в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

В фактические расходы на новое строительство либо приобретение жилого дома или доли (долей) в нем могут включаться:

В фактические расходы на приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них могут включаться:

Принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или отделку приобретенной квартиры, комнаты возможно в том случае, если в договоре, на основании которого осуществлено такое приобретение, указано приобретение незавершенных строительством жилого дома, квартиры, комнаты (прав на квартиру, комнату) без отделки или доли (долей) в них.

Общий размер имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, не может превышать 1000000 рублей без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованным налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет:

Указанный имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления налогоплательщика, а также платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие документы).

При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с настоящим подпунктом, распределяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности либо с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома, квартиры, комнаты в общую совместную собственность).

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, средств материнского (семейного) капитала, направляемых для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей, а также в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 настоящего Кодекса.

Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, не допускается.

Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

/"Налоги" (газета), 2007, N 43/

Подпункт второй пункта 1 статьи 220 НК РФ посвящен имущественным вычетам, связанным с приобретением или строительством жилья. Обращаем Ваше внимание на то, что перечень объектов, по которым налогоплательщик вправе воспользоваться вычетом, закрытый и расширению не подлежит. К объектам, в отношении которых законодательно закреплено предоставление имущественного вычета, относятся:

Поэтому в случае приобретения объекта, который не указан в пункте 2 статьи 220 НК России, налогоплательщик не сможет воспользоваться имущественным вычетом. На это, в частности, указано в письме ФНС РФ от 15 января 2007 года N 04-2-02/19@ "Об имущественном налоговом вычете".

Следует иметь в виду, что на суммы, израсходованные на покупку или строительство жилья, можно получить имущественный вычет только один раз, максимальная его величина составляет 1000000 рублей (без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым заемным средствам, фактически израсходованным налогоплательщиком на новое строительство или приобретение жилья).

Фактически подпункт 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ содержит два перечня расходов, которые могут быть учтены в составе имущественного вычета. Первый перечень устанавливает расходы на новое строительство или приобретение жилого дома или доли (долей) в нем.

В него входят:

Второй перечень включает в себя расходы на приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них. В него включены собственно сами расходы на приобретение указанного имущества в строящемся доме, расходы на приобретение отделочных материалов, а также расходы по оплате отделочных работ.

Следует иметь в виду, что расходы на достройку приобретенного дома или отделку приобретенной квартиры, комнаты (долей в них) можно принимать к вычету только в том случае, если договором купли-продажи указанного имущества определено, что строительство объекта не завершено и он передается покупателю без отделочных работ.

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ, предоставляется:

Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета не допускается. Исключение составляет лишь случай, когда налогоплательщик использовал полностью имущественный вычет по приобретению жилья, предоставляемый ему на основании Закона Российской Федерации от 7 декабря 1991 года N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц", до 1 января 2001 года. Так как сейчас аналогичный вычет предоставляется другим нормативным документом, поэтому указанное лицо вправе использовать имущественный вычет, предоставляемый ему подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ. Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 18 мая 2001 года N 04-04-06/257.

Следует иметь в виду, что имущественный налоговый вычет не предоставляется, если:

Напомним, что в соответствии с указанной нормой суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным в пункте 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). В качестве примера можно рассматривать ситуацию, когда цена на жилье существенно отклоняется от среднерыночных цен на рынке недвижимости.

Имущественный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику на основании письменного заявления, а также платежных документов, подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам.

Помимо этого для подтверждения права на имущественный вычет налогоплательщик обязан представить документы, удостоверяющие право собственности на жилье;

Аналогичная точка зрения изложена в информационном сообщении ФНС России от 18 марта 2005 года "Предоставление имущественных налоговых вычетов в части расходов на приобретение жилого объекта".

В соответствии со статьей 14 Федерального закона от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" переход прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации. Копию данного свидетельства налогоплательщик должен представить в налоговый орган вместе с декларацией и заявлением о предоставлении имущественного вычета.

В случае если сумма имущественного вычета превышает сумму доходов, его остаток переносится на следующие налоговые периоды до полного использования.

Пример 3.

Гражданин Белов В.В. купил квартиру в декабре 2006 года за 1900000 рублей. Свидетельство о праве собственности на эту квартиру получил в январе 2007 года. Сумма дохода, облагаемого налогом по ставке 13%, за 2006 год - 252000 рублей (21000 рублей x 12 мес.). В марте 2007 года Белов В.В. представил в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию за 2006 год, заявление о предоставлении имущественного вычета в связи с покупкой квартиры, документы, подтверждающие право собственности на приобретенную квартиру, а также платежные документы, подтверждающие факт уплаты денежных средств.

В декларации Белов В.В. указал:

доход по месту основной работы - 252000 рублей;

сумму налога, удержанную налоговым агентом, - 32760 рублей;

имущественный налоговый вычет - 252000 рублей;

сумму налога, подлежащую возврату, - 32760 рублей.

Неиспользованная сумма вычета в размере 748000 рублей (1000000 рублей - 252000 рублей) переносится на следующий налоговый период.

Пример 4.

Доход налогоплательщика, облагаемый налогом на доходы физических лиц по ставке 13%, ежегодно составляет 300000 рублей (в месяц - 25000 рублей), сумма налога - 39000 рублей (300000 рублей x 13%). Налогоплательщиком одновременно оплачено: приобретение квартиры в Москве на сумму 3000000 рублей и проценты на погашение ипотечного кредита, полученного в Сбербанке России на сумму 1500000 рублей.

В соответствии с НК РФ имущественный налоговый вычет составит 2500000 рублей (1000000 рублей - на приобретение квартиры и 1500000 рублей - проценты на погашение ипотечного кредита). Расчет имущественного налогового вычета и возврата налогоплательщику налога на доходы физических лиц по годам приведен в таблице.

Исходя из вышеприведенного расчета видно, что имущественный налоговый вычет будет предоставляться в течение 9 лет:

  1. в течение 8 лет - в размере годового дохода 300000 рублей (НДФЛ, который должен получить налогоплательщик из бюджета, составит ежегодно 39000 рублей);
  2. в последнем году - в размере 100000 рублей - это непогашенный остаток имущественного налогового вычета, перенесенный с предыдущего года (НДФЛ, который должен получить налогоплательщик из бюджета, - 13000 рублей, то есть разница между налогом, исчисленным налоговым агентом, и налогом, исчисленным по налоговой декларации).

Напоминаем, что порядок выдачи ипотечного кредита регулируется Федеральным законом от 16 июля 1998 года N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)".

Приобретение имущества в общую долевую собственность предполагает получение имущественного налогового вычета пропорционально выделенной доле каждого совладельца.

Годы 
 Имущест-
венный
налоговый
вычет за
год
Остаток    
имуществен-
ного
налогового
вычета
на начало
года
Доход  
за год
     Налог на доходы         
физических лиц,
рассчитанный
налоговым
агентом
    по    
налоговой
декларации
  для   
возврата
из
бюджета
  1  
 300000  
 2500000   
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  2  
 300000  
 2200000   
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  3  
 300000  
 1900000   
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  4  
 300000  
 1600000   
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  5  
 300000  
 1300000   
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  6  
 300000  
 1000000   
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  7  
 300000  
 700000    
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  8  
 300000  
 400000    
300000 
  39000  
   0      
 39000  
  9  
 100000  
 100000    
300000 
  39000  
  26000   
 13000  
Итого
 2500000 
    0      
2700000
  351000 
  26000   
 325000 

Пример 5.

При покупке супругами квартиры стоимостью 1500000 рублей в общую долевую собственность с выделением равных долей каждый налогоплательщик имеет право на имущественный налоговый вычет в сумме 750000 рублей (1500000 рублей : 2).

Поэтому, если, например, у жены зарплата 5000 рублей, а у мужа 1500 рублей, то квартиру лучше оформить в общую совместную собственность. В этом случае имущественный налоговый вычет предоставляется в размере, определенном согласно поданному заявлению.

Пример 6.

Супруги приобрели по договору купли-продажи с физическим лицом квартиру в общую совместную собственность за 850000 рублей. Оплата за квартиру была произведена частями: 350000 рублей уплатил супруг при подписании договора, оставшуюся часть оплатила супруга. Документом, подтверждающим расчеты между продавцом и покупателями за квартиру, является расписка, в которой подтверждается получение продавцом оплаты от супруга в сумме 350000 рублей и от супруги в сумме 500000 рублей.

Супругами представляется декларация по доходам, полученным за 2006 год.

Свидетельство о праве собственности на квартиру получено в 2006 году.

В этом случае имущественный налоговый вычет предоставляется:

  1. супругу - в пределах его доли собственности на приобретенную квартиру и произведенных им расходов в сумме 350000 рублей;
  2. супруге - в пределах ее доли собственности на приобретенную квартиру и произведенных расходов в сумме 500000 рублей.

"2. Имущественные налоговые вычеты (за исключением имущественных налоговых вычетов по операциям с ценными бумагами) предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Имущественный налоговый вычет при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами предоставляется в порядке, установленном статьей 214.1 настоящего Кодекса".

"3. Имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи, может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (далее в настоящем пункте - налоговый агент) при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета у одного налогового агента по своему выбору. Налоговый агент обязан предоставить имущественный налоговый вычет при получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет, выданного налоговым органом.

Право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета у налогового агента в соответствии с настоящим пунктом должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления налогоплательщика, документов, подтверждающих право на получение имущественного налогового вычета, которые указаны в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи.

В случае если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи, налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в порядке, который предусмотрен пунктом 2 настоящей статьи".

С 1 января 2005 года налогоплательщик может получить имущественный вычет и у работодателя. В случае если физическое лицо работает у нескольких работодателей, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, где он будет получать имущественный вычет. Причем в этом случае не обязательно ждать, пока закончится год. Вычет предоставляется, как только налоговые органы подтвердят право на него. Для этого надо подать в инспекцию по месту своей регистрации заявление, к которому приложить копии договора купли-продажи, акта приемки-передачи жилья, свидетельства о праве собственности. Также понадобятся документы, подтверждающие оплату имущества. В течение 30 календарных дней со дня подачи документов налоговые органы обязаны подтвердить на специальном бланке право налогоплательщика на получение имущественного вычета.

Форма уведомления о подтверждении налоговым органом права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет утверждена Приказом ФНС России от 7 декабря 2004 года N САЭ-3-04/147@ "О форме уведомления".

В информационном сообщении ФНС России от 6 апреля 2005 года "О порядке получения имущественного налогового вычета у работодателя" сообщается, что предоставление налоговым агентом в 2005 году имущественного вычета налогоплательщику по доходам, полученным налогоплательщиком за предшествующие налоговые периоды, не предусмотрено. У Минфина же на этот счет иное мнение, высказанное в письме от 18 ноября 2004 года N 03-05-01-04/83:

"Статья 220 Кодекса не ограничивает возможность предоставления имущественного налогового вычета у работодателя (налогового агента) годом, в котором у налогоплательщика возникло право на получение данного имущественного налогового вычета. В соответствии с этим работодатель обязан в 2005 году предоставить имущественный вычет при получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет, выданного налоговым органом, при возникновении указанного права как в 2004 году, так и в 2005-м.

Статьей 220 Кодекса не предусмотрено ограничений по получению остатка имущественного налогового вычета только в налоговом органе при подаче декларации. В соответствии с этим налогоплательщик имеет право в 2005 году обратиться к работодателю для получения остатка имущественного налогового вычета".

В случае если сумма имущественного вычета превышает сумму доходов налогоплательщика, его остаток переносится на следующие налоговые периоды до полного использования.

"Если по итогам 2005 года сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, указанной в уведомлении за 2005 год, налогоплательщик имеет право на получение остатка имущественного налогового вычета на основании письменного заявления при подаче им налоговой декларации в налоговый орган по окончании 2005 года либо у налогового агента на основании нового уведомления за 2006 год, полученного налогоплательщиком в налоговом органе, в порядке и на условиях, предусмотренных Кодексом" (информационное сообщение ФНС России от 6 апреля 2005 года "О порядке получения имущественного налогового вычета у работодателя"). Аналогичная точка зрения указана и в письме Минфина России от 2 апреля 2007 года N 03-04-06-01/103.

Обращаем ваше внимание на то, что при смене места работы в текущем году налогоплательщик не сможет воспользоваться оставшейся частью вычета у нового работодателя, так как уведомление о праве предоставления имущественного вычета предоставляется конкретному работодателю и, соответственно, никому не передается. Порядок действий налогоплательщика в такой ситуации разъяснен в письме УФНС России по городу Москве от 9 августа 2006 года N 28-10/71501.