Мудрый Юрист

Налоговые споры. Обжалование актов и действий (бездействия) налоговых органов (должностных лиц): предварительные мероприятия

Божанова Н.Г., консультант ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".

Заявление о предварительных обеспечительных мерах

Статьей 99 АПК РФ предусмотрено право организации или гражданина подать заявление на применение судом предварительных обеспечительных мер, направленных на обеспечение имущественных интересов до предъявления иска.

На основании части 3 статьи 199 АПК РФ арбитражный суд по ходатайству заявителя может приостановить действие оспариваемого акта, решения.

Пленум ВАС РФ в своем Постановлении от 9 декабря 2002 года N 11 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" (пункт 13) пояснил, что, заявления, которые не содержат требования имущественного характера, не могут сопровождаться предварительными обеспечительными мерами.

Действительно, решение суда по заявлениям налогоплательщиков о признании недействительным акта налогового органа не предусматривает исполнение в виде совершения каких-либо действий в отношении имущества заявителя или понуждения налогового органа к совершению определенных действий, то есть не имеет непосредственного объекта исполнения. Судебный акт устанавливает лишь юридический факт незаконности решения налогового органа, который на основании части 5 статьи 211 АПК РФ считается установленным с момента вступления в законную силу судебного решения, и ни действия лиц, участвующих в деле, ни действия других лиц не могут помешать или сделать невозможным исполнение судебного акта о признании недействительным оспариваемого постановления налогового органа. Поэтому заявление о применении предварительных обеспечительных мер о признании недействительным акта налогового органа не подлежит удовлетворению (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14 января 2004 года N Ф03-А59/03-2/3346).

Суд может удовлетворить требование о применении предварительных обеспечительных мер только при предоставлении налогоплательщиком документа, подтверждающего произведенное встречное обеспечение в размере указанной в заявлении суммы обеспечения имущественных интересов (пункт 4 статьи 99 АПК РФ).

В случае непредставления указанного документа арбитражный суд вправе предложить заявителю предоставить встречное обеспечение в соответствии со статьей 94 АПК РФ и оставляет заявление об обеспечении имущественных интересов без движения по правилам статьи 128 АПК РФ до представления документа, подтверждающего произведенное встречное обеспечение.

В соответствии со статьей 94 АПК РФ встречное обеспечение предоставляется путем внесения на депозитный счет суда денежных средств в размере, предложенном судом, либо предоставления банковской гарантии, поручительства или иного финансового обеспечения на ту же сумму.

Однако не все из указанных в статье 94 АПК РФ способы встречного обеспечения могут быть применимы по налоговым спорам. Так, например, банковская гарантия не может быть принята судом в качестве встречного обеспечения, так как в соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В силу пункта 3 статьи 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Таким образом, если судом будет установлено, что налоговым органом были вынесены обоснованные и законные решения о доначислении налогоплательщику налогов, налоговый орган будет лишен возможности предъявить требование об уплате этих налогов налогоплательщику, так как обязанность по уплате налогов, сборов и пеней налогоплательщик должен исполнить самостоятельно, нормами НК РФ возложение такой обязанности на третьих лиц не предусмотрено. Данная позиция подтверждается судебной практикой, например Определением Арбитражного суда города Москвы от 8 сентября 2005 года по делу N А40-49628/05-114-441.

Считаю, что то же самое можно сказать и о встречном обеспечении в виде поручительства.

Оценивая возможные негативные последствия применения предварительных обеспечительных мер, арбитражный суд должен учитывать, что обеспечительные меры и суммы встречного обеспечения должны быть соразмерны и адекватны заявленным имущественным требованиям кредитора.

Заявление об обеспечении имущественных интересов подается в арбитражный суд по месту нахождения заявителя, либо по месту нахождения денежных средств или иного имущества, в отношении которых заявитель ходатайствует о принятии мер по обеспечению имущественных интересов, либо по месту нарушения прав заявителя (пункт 3 статьи 99 АПК РФ).

В информационном письме Президиума ВАС РФ от 7 июля 2004 года N 78 "Обзор практики применения арбитражными судами предварительных обеспечительных мер" (пункт 3) сказано, что в целях достижения наибольшей эффективности предварительных обеспечительных мер заявитель вправе выбрать компетентный арбитражный суд в соответствии с частью 3 статьи 99 АПК РФ. Арбитражный суд вправе отказать в применении предварительных обеспечительных мер, если их осуществление иным компетентным судом в соответствии с частью 3 статьи 99 АПК РФ более эффективно. Считаю, что по налоговым спорам эффективнее подавать заявление о предварительных мерах обеспечения в суд, в который будет подаваться иск.

Согласно пункту 4 статьи 90 АПК РФ и подпункту 9 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче заявления о принятии предварительных обеспечительных мер заявителем уплачивается государственная пошлина в размере 1000 рублей. К заявлению о принятии предварительных обеспечительных мер необходимо приложить документ, подтверждающий уплату госпошлины.

Государственная пошлина подлежит уплате по каждому заявлению об обеспечении иска, независимо от того, какое количество мер по обеспечению иска указал заявитель в одном заявлении.

В заявлении о принятии предварительных обеспечительных мер должны быть указаны:

  1. наименование арбитражного суда, в который подается заявление;
  2. наименования заявителя и будущего ответчика, их место нахождения или место жительства;
  3. предмет будущего спора;
  4. размер имущественных требований;
  5. обоснование причины обращения с заявлением об обеспечении иска;
  6. обеспечительная мера, которую просит принять заявитель;
  7. перечень прилагаемых документов.

К заявлению об обеспечении иска прилагается документ, подтверждающий уплату госпошлины (статья 99 АПК РФ).

Заявитель обязан направить другим лицам, участвующим в деле, копии заявления и прилагаемых к нему документов, которые у них отсутствуют, заказным письмом с уведомлением о вручении.

В заявлении об обеспечении иска должно быть также указано встречное обеспечение и иные сведения, в том числе номера телефонов, факсов, адреса электронной почты лиц, которые, предполагается, будут участвовать в деле.

Заявление подписывается заявителем с приложением документов, подтверждающих полномочия лица, его подписавшего (свидетельство о государственной регистрации налогоплательщика, документ, подтверждающий полномочия лица, действующего от имени общества без доверенности, доверенность, если заявление подписывает иное лицо).

Пленум ВАС РФ в своем Постановлении от 9 декабря 2002 года N 11 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" (пункт 13) также пояснил, что применение предварительных обеспечительных мер, предусмотренных статьей 99 АПК РФ, допускается при наличии оснований, содержащихся в части 2 статьи 90 АПК РФ, а именно если непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта, в том числе тогда, когда исполнение судебного акта предполагается за пределами Российской Федерации, а также в целях предотвращения причинения значительного ущерба заявителю.

Арбитражные суды не должны принимать обеспечительные меры, если заявитель не обосновал причины обращения с заявлением об обеспечении требования конкретными обстоятельствами, подтверждающими необходимость принятия обеспечительных мер, и не представил доказательства, подтверждающие его доводы.

Необходимо иметь в виду, что предварительные обеспечительные меры применяются по заявлению организации или гражданина лишь в случае представления доказательств наличия у них имущественных требований. Такими доказательствами могут быть, в частности, сведения о регистрации права собственности, коммерческий контракт, выписки из лицевого счета о перечислении денежных средств и так далее.

Предварительные обеспечительные меры в виде запрещения должнику и другим лицам совершать определенные действия, когда эти действия не связаны непосредственным образом с предметом спора, не должны применяться.

В соответствии с частью 5 статьи 99 АПК РФ налогоплательщик обязан в срок, не превышающий 15 дней со дня вынесения определения о применении предварительных обеспечительных мер, подать заявление в суд по требованию, в связи с которым судом были приняты меры по обеспечению имущественных интересов заявителя. Если по его истечении заявителем не представлены доказательства подачи искового заявления в суд, арбитражный суд, вынесший определение об обеспечении имущественных интересов, отменяет предварительные обеспечительные меры. Доказательством подачи искового заявления могут быть копия судебного акта соответствующего суда о принятии искового заявления к производству или отметка этого суда на копии искового заявления, поданного в суд.

Согласно части 7 статьи 99 АПК РФ исковое заявление подается заявителем в арбитражный суд, который вынес определение об обеспечении имущественных интересов, или иной суд. При этом следует иметь в виду, что исковое заявление подается в арбитражный суд, который вынес определение об обеспечении имущественных интересов, только в случаях, когда дело подсудно этому арбитражному суду в соответствии с положениями § 2 главы 4 АПК РФ.

После заявления исковых требований по существу предварительные обеспечительные меры продолжают действовать как меры по обеспечению иска.

Заявление об обеспечительных мерах. Встречное обеспечение

Обеспечительные меры допускаются на любой стадии арбитражного процесса, если непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта, в том числе если исполнение судебного акта предполагается за пределами Российской Федерации, а также в целях предотвращения причинения значительного ущерба заявителю (статья 90 АПК РФ).

Таким образом, заявление об обеспечении иска может быть подано в арбитражный суд одновременно с исковым заявлением или в процессе производства по делу до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу. Ходатайство об обеспечении иска может быть изложено в исковом заявлении.

В заявлении об обеспечении иска должны быть указаны:

  1. наименование арбитражного суда, в который подается заявление;
  2. наименования истца и ответчика, их место нахождения или место жительства;
  3. предмет спора;
  4. размер имущественных требований;
  5. обоснование причины обращения с заявлением об обеспечении иска;
  6. обеспечительная мера, которую просит принять истец;
  7. перечень прилагаемых документов.

В заявлении об обеспечении иска могут быть также указаны встречное обеспечение и иные сведения, в том числе номера телефонов, факсов, адреса электронной почты лиц, участвующих в деле.

Заявление об обеспечении иска подписывается лицом, участвующим в деле, или его представителем.

К заявлению, подписанному представителем, прилагается доверенность или иной подтверждающий полномочия на его подписание документ.

Заявитель обязан направить другим лицам, участвующим в деле, копии заявления и прилагаемых к нему документов, которые у них отсутствуют, заказным письмом с уведомлением о вручении.

К заявлению об обеспечении иска прилагается документ, подтверждающий уплату госпошлины. Если такой документ не будет приложен, то суд вынесет определение об оставлении заявления без движения по правилам статьи 128 АПК РФ с указанием срока, до которого можно будет устранить нарушение. Если такой документ не будет представлен по истечении указанного срока, то судья отказывает в удовлетворении заявления.

Вопрос об уплате госпошлины заявления об обеспечении иска решается неоднозначно.

С одной стороны, анализ пункта 4 статьи 90 АПК РФ позволяет сделать вывод, что предусмотренных АПК РФ случаев, когда заявление об обеспечении иска оплачивается государственной пошлиной, всего два (часть 4 статьи 90 АПК РФ). Первый установлен в части 3 статьи 90 АПК РФ: за обеспечением иска обращается сторона третейского разбирательства по месту нахождения третейского суда, либо по месту нахождения или месту жительства должника, либо месту нахождения имущества должника. Второй - в статье 99 АПК РФ: лицо обращается за принятием предварительных обеспечительных мер.

С другой стороны, судебная практика показывает, что госпошлиной подлежат оплате все случаи заявлений об обеспечении иска.

Так, например, Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 23 января 2006 года N Ф04-9916/2005(19016-А70-24), Определением ФАС Северо-Западного округа от 1 ноября 2005 года N А13-5119/2005-09 установлено, что поскольку в соответствии со статьей 102 АПК РФ основания и порядок уплаты государственной пошлины устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, то оплате подлежат все случаи заявлений об обеспечении иска в размере 1000 рублей, предусмотренном пунктом 1 статьи 333.21 НК РФ, кроме тех случаев, которые, как указано в пункте 13 информационного письма Президиума ВАС РФ от 25 мая 2005 года N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса РФ", не подлежат уплате госпошлиной: ходатайства о встречном обеспечении и отмене обеспечения иска, заявления о замене одной обеспечительной меры другой и заявления об обеспечении исполнения судебных актов.

Налогоплательщик может ходатайствовать о применении обеспечительных мер не только указанных в пункте 1 статьи 91 АПК РФ, но и иных мер в зависимости от целесообразности и эффективности.

А также одновременно может ходатайствовать о принятии нескольких обеспечительных мер. Причем госпошлина подлежит уплате по каждому заявлению об обеспечении иска, независимо от того, какое количество мер по обеспечению иска указал заявитель в одном заявлении.

При подаче заявления в суд о признании недействительным ненормативного акта налогового органа наиболее целесообразным является приостановление исполнения оспариваемого акта (пункт 3 статьи 199 АПК РФ).

Информационное письмо ВАС РФ от 13 августа 2004 года N 83 "О некоторых вопросах, связанных с применением части 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" разъяснило судам порядок применения меры обеспечения в виде приостановления действия оспариваемого акта.

Во-первых, приостановить действие оспариваемый акт суд может только в случае предоставления заявителем доказательства, что его исполнение нанесет ущерб заявителю. Понятие "ущерб" охватывает как убытки, определяемые по правилам статьи 15 ГК РФ (реальный ущерб и упущенная выгода), так и неблагоприятные последствия, связанные с ущемлением чести, достоинства и деловой репутации.

Представляется целесообразным обосновывать причинение ущерба тем, что в случае взыскания суммы недоимки со счета налогоплательщика или реализации его имущества налогоплательщику придется нести расходы, связанные с подачей искового заявления в суд о их возврате. Заявление о приостановлении оспариваемого акта можно обосновать также тем, что имущество, на которое может быть наложен арест в связи с исполнением оспариваемого акта, используется в производственной деятельности.

Во-вторых, нужно принимать во внимание, что теперь судам рекомендовано отказывать в приостановлении действия оспариваемого акта, если есть основания полагать, что приостановление действия акта, решения может нарушить баланс интересов заявителя и интересов третьих лиц, публичных интересов, а также может повлечь за собой утрату возможности исполнения оспариваемого акта, решения при отказе в удовлетворении требования заявителя по существу спора. Судебная практика подтверждает, что налоговые органы ссылаются на то, что налогоплательщики за время приостановления действия оспариваемого акта выведут активы из общества и на этом основании просят суд отменить меру обеспечения. Поэтому рекомендуем налогоплательщикам предоставлять встречное обеспечение до того, как суд откажет в удовлетворении заявления об обеспечении заявления или предложит по собственной инициативе предоставить встречное обеспечение. Ведь любое промедление или затягивание момента удовлетворения судом требований налогоплательщика приостановить действие оспариваемого акта может привести к его исполнению, и тогда уже заявлять о применении этих мер бесполезно. В пункте 4 вышеуказанного информационного письма указано, что, если действия, предусмотренные ненормативным правовым актом, решением уже исполнены либо их исполнение началось (внесены изменения в публичный реестр, списаны средства со счета), судам необходимо выяснять, насколько испрашиваемая обеспечительная мера фактически исполнима и эффективна. То есть если оспариваемый акт уже исполнен, то в удовлетворении заявления о приостановлении его действия будет отказано.

Не позднее следующего дня после поступления заявления об обеспечительных мерах судья единолично без вызова сторон должен вынести определение об обеспечении иска или об отказе в обеспечении иска.

В обеспечении иска не может быть отказано, если лицо, ходатайствующее об обеспечении иска, предоставило встречное обеспечение. Арбитражный суд может по собственной инициативе или по ходатайству ответчика потребовать от обратившегося с заявлением об обеспечении иска лица предоставить обеспечение возмещения возможных для ответчика убытков.

Встречное обеспечение предоставляется путем внесения на депозитный счет суда денежных средств в размере, предложенном судом, либо предоставления банковской гарантии, поручительства или иного финансового обеспечения на ту же сумму. Нужно помнить, что по налоговым спорам банковская гарантия и поручительство не могут быть надлежащим встречным обеспечением по причинам, указанным в статье ранее. Размер встречного обеспечения может быть установлен в пределах имущественных требований истца, указанных в его заявлении, а также суммы процентов от этих требований.

О встречном обеспечении арбитражный суд выносит определение не позднее следующего дня после дня поступления в суд заявления об обеспечении иска.

В определении указываются размер встречного обеспечения и срок его предоставления, который не может превышать пятнадцать дней со дня вынесения определения.

Определение о встречном обеспечении может быть обжаловано.

Неисполнение лицом, ходатайствующим об обеспечении иска, определения арбитражного суда о встречном обеспечении в срок, указанный в определении, может быть основанием для отказа в обеспечении иска.

Встречное обеспечение всегда может предоставить ответчик, а не истец, тогда в обеспечительных мерах налогоплательщику-истцу (заявителю ходатайства о принятии обеспечительных мер) будет отказано.

Копии определения об обеспечении иска не позднее следующего дня после дня его вынесения направляются лицам, участвующим в деле, другим лицам, на которых арбитражным судом возложены обязанности по исполнению обеспечительных мер, а также в зависимости от вида принятых мер в государственные органы, иные органы, осуществляющие государственную регистрацию имущества или прав на него. Копия определения об отказе в обеспечении иска направляется лицу, обратившемуся с заявлением об обеспечении иска.

На основании вынесенного судом определения об обеспечении иска выдается исполнительный лист.

В соответствии с частью 7 статьи 93 АПК РФ определение арбитражного суда о приостановлении действия оспариваемого акта, решения или об отказе в приостановлении действия оспариваемого акта, решения может быть обжаловано.

Обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.

Если в удовлетворении иска будет отказано либо иск оставлен без рассмотрения, прекращен производством, то обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Принятые меры об обеспечении иска по ходатайству истца или ответчика могут быть отменены либо заменены по основаниям, указанным в порядке, установленном статьями 95 и 96 АПК РФ. Такие ходатайства подаются на любой стадии судебного разбирательства в том же порядке и в такой же форме, что и заявления о применении мер обеспечения, и такие ходатайства не подлежат оплате госпошлиной.

Подача заявления в арбитражный суд

В статье 126 АПК РФ указаны следующие документы, прилагаемые к исковому заявлению:

  1. уведомление о вручении или иные документы, подтверждающие направление другим лицам, участвующим в деле, копий искового заявления и приложенных к нему документов, которые у других лиц, участвующих в деле, отсутствуют;
  2. документ, подтверждающий уплату государственной пошлины в установленных порядке и размере или право на получение льготы по уплате государственной пошлины, либо ходатайство о предоставлении отсрочки, рассрочки, об уменьшении размера государственной пошлины;
  3. документы, подтверждающие обстоятельства, на которых истец основывает свои требования;
  4. копии свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя;
  5. доверенность или иные документы, подтверждающие полномочия на подписание искового заявления;
  6. копии определения арбитражного суда об обеспечении имущественных интересов до предъявления иска;
  7. документы, подтверждающие соблюдение истцом претензионного или иного досудебного порядка, если он предусмотрен федеральным законом или договором;
  8. проект договора, если заявлено требование о понуждении заключить договор.

Документы, на которые налогоплательщик ссылается в заявлении, прилагаются к заявлению. К представляемым письменным доказательствам, исполненным полностью или в части на иностранном языке, должны быть приложены их надлежащим образом заверенные переводы на русский язык.

В соответствии со статьей 75 АПК РФ письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. На основании данной нормы в арбитражный суд, как правило, представляются копии документов, заверенные в установленном порядке. Копии документов заверяются проставлением ниже реквизита "Подпись" заверительной надписи "Верно", наименования должности сотрудника, заверившего копию, его личной подписи, даты заверения и печати организации.

В судебном заседании, помимо заверенных копий, суду представляются подлинники данных документов.

При подаче заявления в суд в обоснование своей позиции налогоплательщику желательно представлять все документы, поскольку при изучении и рассмотрении заявления суду будет проще разобраться в спорной ситуации. При этом необходимо учитывать, что в том случае, если налогоплательщик не приложил к заявлению какие-либо документы (доказательства), он может представить их в процессе рассмотрения дела.

Заявления с прилагаемыми документами по делам об оспаривании затрагивающих права и законные интересы лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов (глава 24 АПК РФ) рассматриваются и соответственно подаются в арбитражные суды субъекта Российской Федерации по месту нахождения ответчика (статья 35 АПК РФ).

Арбитражный суд, установив при рассмотрении вопроса о принятии искового заявления к производству, что оно подано с нарушением требований, установленных статьями 125 и 126 АПК РФ, выносит определение об оставлении заявления без движения (статья 128 АПК РФ), а если установит обстоятельства, установленные в статье 129 АПК РФ, то выносит определение о возврате заявления заявителю.

Время, в течение которого заявление или жалоба оставалась без движения, не учитывается при определении срока совершения судом процессуальных действий, связанных с рассмотрением заявления, в том числе срока на совершение действий по подготовке дела к судебному разбирательству. Течение такого срока начинается со дня вынесения определения о принятии заявления или жалобы к производству арбитражного суда (пункт 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 9 декабря 2002 года N 11 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации").

Определения арбитражного суда об оставлении заявления без движения в порядке статьи 128 АПК РФ или о возврате заявления в порядке статьи 129 АПК РФ могут быть обжалованы.

Если заявление подано с соблюдением правил, установленных АПК РФ, то судья в пятидневный срок со дня поступления искового заявления в арбитражный суд единолично без вызова сторон выносит определение, которым возбуждается производство по делу.

Арбитражный суд первой инстанции вправе выделить одно или несколько соединенных требований в отдельное производство, если признает целесообразным раздельное рассмотрение требований. О соединении или выделении требований суд выносит определение. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации не содержит норм, предусматривающих возможность обжалования определения суда о выделении требований в отдельное производство отдельно от обжалования судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, так как оспариваемый судебный акт не препятствует дальнейшему движению дела.

Копии определения о принятии искового заявления к производству арбитражного суда направляются лицам, участвующим в деле, не позднее следующего дня после дня его вынесения.