Мудрый Юрист

Торговля аудиовизуальными произведениями

Семенихин В.В., партнер, заместитель генерального директора, руководитель департамента консультирования ЗАО "BKR-Интерком-Аудит".

Аудиовизуальное произведение - произведение, состоящее из зафиксированной серии связанных между собой кадров (с сопровождением или без сопровождения их звуком), предназначенное для зрительного и слухового восприятия с помощью соответствующих технических устройств. Аудиовизуальные произведения включают кинематографические произведения и все произведения, выраженные средствами, аналогичными кинематографическим, независимо от способа их первоначальной или последующей фиксации.

Требования к торговле аудиовизуальными произведениями

Такой вид деятельности, как торговля аудиовизуальными произведениями, не требует получения лицензии. Лицензия требуется только тем организациям, которые осуществляют деятельность по воспроизведению (изготовлению экземпляров) аудиовизуальных произведений и фонограмм на любых видах носителей. Это указано в подпункте 86 пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 8 августа 2001 года N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности".

Пунктом 90 Правил продажи отдельных видов товаров, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 января 1998 года N 55 "Об утверждении Правил продажи отдельных видов товаров, Перечня товаров длительного пользования, на которые не распространяется требование покупателя о безвозмездном предоставлении ему на период ремонта или замены аналогичного товара, и Перечня непродовольственных товаров надлежащего качества, не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар другого размера, формы, фасона, расцветки или комплектации", указано, что не допускается продажа экземпляров аудиовизуальных произведений и фонограмм при осуществлении розничной торговли с использованием лотков и палаток. Нарушение установленных Правилами продажи отдельных видов товаров норм влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от трех до пятнадцати МРОТ; на должностных лиц - от десяти до тридцати МРОТ; на юридических лиц - от ста до трехсот МРОТ (статья 14.15 КоАП РФ).

При продаже аудиовизуальных произведений продавец обязан предоставить покупателю следующую информацию о предлагаемом к продаже товаре, наличие которой на каждом экземпляре (упаковке) является обязательным:

В отношении экземпляров фильмов продавец обязан предоставить покупателю также следующую информацию:

Это подтверждает судебная практика - Постановление ФАС Уральского округа от 20 апреля 2005 года N Ф09-932/05-ГК.

Аудиовизуальные произведения должны пройти предпродажную подготовку, представляющую собой осмотр и проверку целостности упаковки, которая обязательно должна быть заводской, а также наличие на ней всей необходимой информации о товаре.

Прочие правила торговли регулирует региональное законодательство.

Реализация произведений, не прошедших регистрацию в Министерстве культуры и массовых коммуникаций Российской Федерации, запрещена.

У организаций, занимающихся торговлей аудиовизуальными произведениями, должно быть в наличии устройство для проверки и демонстрации покупателю качества продукции.

Учет поступления аудиовизуальных произведений в организациях розничной торговли

В розничную торговлю аудиовизуальные произведения для перепродажи поступают от организаций - изготовителей аудиовизуальных произведений и оптовых организаций торговли, ведущих торговлю со складов.

Аудиовизуальные произведения, поступающие в розничную сеть, должны иметь сопроводительные документы (счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, накладные и т.д.), предусмотренные условиями поставки, а также правилами перевозки грузов.

В розничные торговые организации аудиовизуальные произведения, как правило, доставляются от поставщика автомобильным транспортом. В этом случае движение товара от поставщика к розничному продавцу оформляется товарно-транспортной накладной, которая состоит из двух разделов - товарного и транспортного.

Товарный раздел товарно-транспортной накладной заполняется поставщиком товара и содержит сведения о поставщике и плательщике (наименование, адреса и банковские реквизиты); сведения о товаре и таре (артикул, наименование и краткое описание товара, количество мест, масса брутто, количество (масса нетто), цена, сумма, вид упаковки). Здесь же указываются суммы налога на добавленную стоимость, а также фиксируются подписи лиц, разрешивших отпуск товара, и подписи лиц, отпустивших и принявших товар.

Транспортный раздел данного документа заполняется в ходе доставки товара и содержит следующие данные:

Кроме того, указываются сопровождающие груз документы, вид упаковки, количество мест.

Товары, поступающие в розничную торговлю, принимаются к учету в день поступления по их фактическому наличию. В случае невозможности отражения товара в учете датой его фактического поступления (вызов эксперта, проверка цены, качества, количества) в текстовой части товарного отчета за итогом прихода делается запись о поступлении товара с указанием поставщика (продавца), общей стоимости товара в розничных ценах, а также причин невозможности принятия его к учету.

Формирование первоначальной (покупной) стоимости аудиовизуальных произведений в организации розничной торговли 1. Порядок определения покупной стоимости товаров

Аудиовизуальные произведения, приобретенные для перепродажи, учитываются на счете 41 "Товары".

Согласно пункту 5 ПБУ 5/01 товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (пункт 6 ПБУ 5/01).

К фактическим затратам на приобретение товаров относятся:

Если стоимость доставки товаров не включается в их цену, а оплачивается покупателем отдельно, то расходы по доставке будут также относиться в состав фактических затрат на приобретение товаров.

Расходы, связанные с доставкой товаров покупателю (включая расходы на курьеров), транспортом и персоналом торговой организации, подлежат включению в соответствующие статьи расходов на продажу (расходы на оплату труда, амортизация основных средств и так далее). Соответственно такие расходы не следует включать в покупную стоимость товаров.

Не включаются в фактические затраты на приобретение товаров и общехозяйственные или иные аналогичные им расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением товаров.

Пункт 13 ПБУ 5/01 устанавливает специальное правило для организаций торговли, разрешающее им расходы по доставке товаров учитывать не в фактической себестоимости последних, а включать в расходы на продажу.

Бухгалтерское законодательство в отношении транспортных расходов, связанных с доставкой товаров, для организаций торговли предполагает два возможных варианта их учета: либо в составе фактической себестоимости товаров, либо в составе издержек обращения, и торговая организация должна выбрать используемый ею вариант и свое решение зафиксировать в учетной политике организации.

Рассматривая вопросы формирования фактической себестоимости, нельзя обойти стороной и порядок ее формирования в случаях получения товаров по договорам поставки, в которых цена товара "привязана" к валютному эквиваленту или условным денежным единицам. Заключение таких договоров с поставщиками практически всегда приводит к возникновению суммовых разниц. Если по таким сделкам возникают суммовые разницы, то фактические затраты на приобретение аудиовизуальных произведений определяются (увеличиваются или уменьшаются) с учетом суммовых разниц.

Таким образом, на основании анализа бухгалтерского стандарта ПБУ 5/01 и всего вышеизложенного можно сделать вывод, позволяющий сформулировать основной принцип формирования фактической себестоимости аудиовизуальных произведений: отражению на счете 41 "Товары" подлежат любые расходы организации торговли, непосредственно связанные с приобретением конкретной партии аудиовизуальных произведений.

Покажем на примере, как формируется фактическая себестоимость товаров.

Пример 1.

Организация ООО "Торговля" приобрела партию видеокассет, предназначенных для перепродажи.

Затраты, связанные с приобретением данной партии аудиовизуальных произведений, у ООО "Торговля" составили:

стоимость видеопродукции, согласно договору купли-продажи, - 177000 рублей (в том числе НДС - 27000 рублей);

стоимость услуг перевозчика - 5900 рублей (в том числе НДС - 900 рублей);

стоимость услуг посредника, через которого ООО "Торговля" приобрело данные товары, - 5310 рублей (в том числе НДС - 810 рублей).

Учетной политикой ООО "Торговля" предусмотрено, что транспортные расходы на доставку товаров включаются в их стоимость.

Тогда в учете ООО "Торговля" операции, связанные с приобретением видеокассет, будут выглядеть следующим образом:

Корреспонденция
счетов
 Сумма,
рублей
   Содержание операции    
 Дебет 
Кредит 
41
60
 150000
Получены      товары    от
поставщика
19
60
  27000
Учтен  НДС,  предъявленный
поставщиком
41
76
   5000
Учтена сумма  транспортных
расходов
19
76
    900
Учтен НДС  по транспортным
расходам
41
76
   4500
Учтена   стоимость   услуг
посредника в стоимости
товаров
19
76
    810
Учтен НДС по комиссионному
вознаграждению
68
19
  28710
Принят к вычету НДС       
60,76
51
 188210
Погашена     задолженность
перед поставщиком,
перевозчиком и посредником

С 1 января 2006 года применение вычета по НДС не обусловлено оплатой поставщикам. Для применения вычета по НДС необходимо выполнение следующих условий:

В результате на счете 41 "Товары" ООО "Торговля" сформировало фактическую себестоимость данной партии видеопродукции, которая составила 159500 рублей.

Теперь предположим, что учетной политикой ООО "Торговля" предусмотрено, что транспортные расходы на доставку видеокассет организация учитывает в составе расходов на продажу.

Корреспонденция
счетов
 Сумма,
рублей
   Содержание операции    
 Дебет 
Кредит 
41
60
 150000
Получены  видеокассеты  от
поставщика
19
60
  27000
Учтена     сумма      НДС,
предъявленного поставщиком
44
76
   5000
Сумма         транспортных
расходов учтена в расходах
на продажу
19
76
    900
Учтен НДС  по транспортным
расходам
41
76
   4500
Стоимость услуг посредника
учтена в стоимости товаров
19
76
    810
Учтен НДС по комиссионному
вознаграждению
68
19
  28710
Принят к вычету НДС       
60,76
51
 188210
Погашена     задолженность
перед поставщиком,
перевозчиком и посредником

В этом случае фактическая себестоимость данной партии видеопродукции составила 154500 рублей.

Фактическая себестоимость товаров, по которой они приняты к учету, не подлежит изменению в дальнейшем, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации (пункт 12 ПБУ 5/01). Однако не исключена ситуация, когда некоторые виды расходов, формирующих себестоимость товаров, не могут быть определены в момент принятия товаров на учет. Например, счет транспортной организации поступил в торговую организацию позже, чем были приняты к учету товары. В этом случае транспортные расходы не могут быть включены в фактическую себестоимость товаров сразу. Аналогичная ситуация может возникнуть и со счетами посредников, через которых товары приобретались.

Естественно, что в этом случае перед бухгалтером встает вопрос, на каком счете отражать указанные виды расходов и как производить их списание в дальнейшем при реализации товаров. Если вести учет таких расходов, связанных с приобретением товаров, в составе издержек обращения, то данный метод неизбежно приведет к искажению финансового результата за отчетный период (за исключением случаев, когда товар полностью реализован в этом отчетном периоде).

Чтобы этого не случилось, можно воспользоваться вторым вариантом, предусмотренным Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета к счету 41 "Товары", то есть отражать процесс приобретения товаров с помощью синтетических счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей".

Если торговая организация решает использовать этот вариант, то она должна утвердить в установленном порядке учетные цены, которые рассчитываются экономистами и устанавливаются на достаточно длительный срок. Использование счетов 15 и 16 освободит бухгалтерскую службу организации торговли от дополнительных расчетов стоимости реализованных товаров. При использовании указанных счетов списание товара на реализацию будет производиться с кредита 41 "Товары" в дебет 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" по учетным ценам, а сумма отклонений учетных цен от фактической стоимости товаров - со счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" на счет 44 "Расходы на продажу".

Если учетные цены в организации торговли меняются часто, то наиболее целесообразно в качестве учетной цены принимать либо цену поставщика, указанную в сопроводительных документах, либо сумму затрат на приобретение товара, сформированную до момента его постановки на учет. В этом случае при списании товаров на реализацию их стоимость будет определяться установленным учетной политикой методом (ЛИФО, ФИФО, по средней себестоимости, по себестоимости единицы), на основании усредненных значений применяемых учетных цен.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете поступления товаров с использованием счетов 15 и 16. Механизм использования данных счетов следующий.

По дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" отражаются покупная стоимость товаров и другие расходы, связанные с их приобретением.

С кредита счета 15 в дебет счета 41 "Товары" списывается стоимость принятых к учету товаров по учетным ценам, установленным в торговой организации. Разница между фактическими затратами и учетными ценами списывается на счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". В дальнейшем при реализации товаров эта разница со счета 16 относится на счет 44 "Расходы на продажу".

Следует иметь в виду, что при использовании счетов 15 и 16 возможны два варианта: когда учетные цены, используемые организацией торговли, выше или ниже фактически осуществленных расходов на приобретение товаров.

2. Порядок формирования продажной стоимости аудиовизуальных произведений

В розничной торговле товары могут учитываться и по продажной стоимости (абзац второй пункта 13 ПБУ 5/01).

При учете организацией, занятой розничной торговлей товаров по продажным ценам, разница между стоимостью приобретения и продажной ценой (наценка) отражается в бухгалтерской отчетности отдельной статьей.

Иначе говоря, принятие на склад аудиовизуальных произведений осуществляется по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 42 "Торговая наценка".

Следует отметить, что указанная норма бухгалтерского стандарта не является императивной (безусловно обязательной) для организаций розничной торговли. Наличие в пункте 13 ПБУ 5/01 слова "разрешается" означает, что организация розничной торговли имеет право вести учет товаров как по покупным ценам, так и по продажным. Так как бухгалтерское законодательство предполагает два возможных варианта, то организация торговли должна сама определить метод оценки товаров, предназначенных для розничной продажи, и закрепить свой выбор в приказе по учетной политике.

Рассмотрим вариант, когда организация розничной торговли учитывает аудиовизуальную продукцию (товары) по продажным ценам. Главным принципом применения продажных цен в качестве учетных является использование в организации стоимостной схемы учета товаров. То есть стоимостная схема учета применяется в целом по всем товарам, без подразделения по наименованиям. Учет товаров по покупным ценам предполагает натурально-стоимостную схему, когда движение и остатки товаров учитываются по каждому наименованию товаров. Как только организация розничной торговли переходит на эту схему учета, она обычно сразу начинает учитывать товары по стоимости приобретения. Справедливости ради отметим, что если при розничной продаже каких-либо видов товаров народного потребления (бытовая техника, мебель и тому подобное) учет товаров по цене приобретения более или менее реален, то организовать натурально-стоимостную схему учета товаров в организации, торгующей в розницу аудиовизуальной продукцией, крайне сложно.

Кроме того, возникают определенные сложности и при инвентаризации из-за того, что складские цены - покупные, а в торговом зале аудиовизуальная продукция представлена по продажной цене, указанной в ценнике. Конечно, последние модели контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), без применения которой реализация товаров населению запрещена, позволяют вести учет по покупным ценам, на основе использования штрих-кодов, наносимых на реализуемый товар, однако такое оборудование может себе позволить далеко не каждая розничная организация торговли. Поэтому нередко розничные организации торговли используют именно продажные цены.

Справедливости ради отметим, что использование продажных цен в сегодняшних условиях, когда организации наряду с бухгалтерским учетом обязаны вести еще и налоговый учет, - дело очень неблагодарное. Дело в том, что в налоговом учете списание товаров по продажной стоимости не предусмотрено.

Получается, что те организации розничной торговли, которые ведут учет товаров в бухгалтерском учете по продажным ценам, в целях налогового учета должны их учитывать по покупной стоимости, что фактически предполагает двойной учет операций по их движению. Однако обо всем по порядку. Так как правилами бухгалтерского учета предусмотрена возможность применения продажных цен в рознице, мы рассмотрим данные вопросы. А решение о том, принимать ли в качестве учетных цен товаров продажные цены, остается за вами.

Итак, розничная организация в качестве учетной цены товара использует продажные цены. Это означает, что в учете организации товар учитывается по цене продажи. Для того чтобы рассчитать продажную цену товара, бухгалтер сначала должен определить фактическую цену его приобретения, затем - величину торговой наценки (скидки) и рассчитать сумму налога на добавленную стоимость, которую организация торговли должна будет заплатить в бюджет при реализации данного товара покупателю. Именно из этих составляющих и сформируется продажная цена на товар в рознице.

Процесс определения покупной цены (фактической себестоимости) приобретаемого товара до момента начисления наценки полностью аналогичен учету в оптовой торговле.

Обратите внимание, что затраты, связанные с приобретением товара, не влияют на величину торговой наценки (она определяется в процентном отношении к стоимости товаров, сформированной на счете 41 "Товары").

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для учета товаров в розничной торговле предназначен счет 41 "Товары", субсчет "Товары в розничной торговле".

Пример 2.

Магазин торгует в розницу видеофильмами. В августе была приобретена партия видеокассет с фильмами - 200 шт. по цене 236 рублей за штуку (в том числе НДС 36 рублей). Наценка составляет без НДС 50 процентов. Учет ведется по продажным ценам. Продукция реализована в августе.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи.

Корреспонденция
счетов
 Сумма,
рублей
    Содержание операции    
 Дебет 
Кредит 
 41-2  
60
 40000 
Приняты к учету видеофильмы
для продажи в розницу
((236 - 36) x 200 шт.)
 19-3  
60
  7200 
Учтен НДС                  

Торговая наценка составила:

40000 рублей x 50% = 20000 рублей.

Продажная цена видеофильмов без НДС:

40000 рублей + 20000 рублей = 60000 рублей.

Сумма НДС, включаемая в продажную цену видеофильма:

60000 рублей x 18% = 10800 рублей.

В розницу видеофильмы проданы:

60000 рублей + 10800 рублей = 70800 рублей.

Корреспонденция
счетов
Сумма,
рублей
   Содержание операции    
 Дебет 
Кредит 
 41-2  
42
 30800
Отражена   общая     сумма
торговой наценки (20000 +
+ 10800)
 68-1  
  19-3 
  7200
Принят НДС к вычету       
60
51
 47200
Произведена         оплата
поставщиком
50
  90-1 
 70800
Реализованы    видеофильмы
покупателям
 90-3  
  68-1 
 10800
Начислен НДС              
 90-2  
  41-2 
 70800
Списана  учетная стоимость
реализованных видеофильмов
 90-1  
42
 30800
СТОРНО!  Отражена торговая
наценка за проданную
продукцию

Учет реализации товаров в розничной торговле

Согласно пункту 5 ПБУ 9/99 выручка от продажи товаров в розничной торговле признается доходом от обычных видов деятельности (при выполнении условий, предусмотренных пунктом 12 ПБУ 9/99).

По общему правилу выручка в бухгалтерском учете отражается в момент перехода права собственности на реализуемые товары от продавца к покупателю, то есть в момент отгрузки. Это означает, что, отгрузив товары покупателю, бухгалтер в учете отразит выручку от реализации товаров, несмотря на то что оплата от покупателя еще не поступила (отражается дебиторская задолженность покупателя). В отношении же розничной торговли необходимо отметить следующую особенность: момент передачи товара покупателю практически всегда совпадает с его оплатой, так как именно факт оплаты товара покупателем свидетельствует о заключении розничного договора купли-продажи с продавцом.

Мы уже отмечали, что целью любой коммерческой организации является получение прибыли. А получить эту прибыль в торговле можно, только реализуя товары покупателям. Учет реализации товаров в розничной торговле зависит от того, какие учетные цены на товары применяются: покупные или продажные.

Если товары учитываются по покупным ценам при организации учета по количественно-стоимостной схеме, то валовая прибыль от реализации товаров выявляется автоматически как кредитовое сальдо счета 90 "Продажи" в результате записей по отражению в учете реализации и списанию реализованных товаров. То есть схема точно такая же, как в оптовой торговле.

Если же розничная организация учитывает товары по продажным ценам, то валовая прибыль от реализации товаров определяется расчетным путем. Основными способами такого расчета являются: