Мудрый Юрист

Административно-правовое регулирование досудебной защиты прав налогоплательщиков - физических лиц в Российской Федерации

Нарушение прав налогоплательщиков - физических лиц не редкость, однако далеко не все налогоплательщики знают, как защитить свои права. Между тем законодательство содержит целый ряд правовых и организационных средств защиты прав налогоплательщиков. Согласно Конституции Российской Федерации, каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом (п. 2 ст. 45). Названное предписание самым непосредственным образом относится и к защите прав и законных интересов налогоплательщиков - физических лиц. Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) определяется Налоговым кодексом Российской Федерации и иными федеральными законами. Права налогоплательщиков (плательщиков сборов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков (плательщиков сборов) влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами (ст. 22 Налогового кодекса Российской Федерации).

Законодательством предусмотрены три формы защиты нарушенных прав:

<1> См.: Сафронов В.А. Правовые средства защиты в таможенных отношениях // Административное и муниципальное право. 2008. N 2. С. 4.

Каждая из названных форм защиты прав налогоплательщиков имеет свои преимущества и недостатки. Судебный контроль в налоговой сфере может проявить себя в двух формах: во-первых, судебный контроль может осуществляется за деятельностью должностных лиц налоговой службы; во-вторых, судебный контроль может осуществляться за законностью административных решений, принимаемых должностными лицами налоговой службы.

Самозащита - такая форма защиты, которая дает возможность самостоятельными действиями, основанными на законе, защищать нарушенные права в административных правоотношениях без обращения в компетентные органы. Механизмов самозащиты в действующем законодательстве явно недостаточно, до формирования эффективных средств самозащиты в сфере исполнительной власти еще очень далеко. Как отмечает И.Ш. Килясханов, "основная задача формирования института самозащиты граждан - обогащение правового статуса граждан дополнительными полномочиями, за счет которых обеспечивалась бы возможность защиты принадлежащих им прав и свобод без привлечения в правозащитный процесс субъектов, представляющих государственную власть" <2>.

<2> См.: Килясханов И.Ш. Институт необходимой защиты граждан и его реализация в КоАП Российской Федерации // Вестник Московского университета МВД России. 2003. N 1. С. 11.

Э.Л. Страунинг, в свою очередь, пишет о том, что в настоящее время необходимо отказаться от монополии судебной формы защиты и обосновывает самозащиту гражданских прав как субинститут гражданского права в рамках института защиты нарушенных гражданских прав <3>.

<3> См.: Страунинг Э.Л. Самозащита гражданских прав: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 1999. С. 14.

На наш взгляд, не стоит пренебрегать различными средствами защиты нарушенных прав, особенно в налоговых отношениях. В настоящее время необходимо формировать и развивать различные средства и формы защиты прав налогоплательщиков. Относительно соотношения административной и судебной формы защиты в научной литературе существуют различные точки зрения. В частности, А.И. Столмаков отмечал, что проблема соотношения административных и судебных методов обеспечения законности состоит не том, чтобы противопоставлять их друг другу, а в том, чтобы, опираясь на оба этих метода, правильно их использовать, памятуя, что те и другие являются правовыми средствами и играют важную роль <4>.

<4> См.: Столмаков А.И. Административно-правовые и судебные методы охраны субъективных прав граждан Союза Советских Социалистических Республик: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 1971. С. 19.

Существует мнение, что административно-правовые методы защиты нередко бывают более эффективными, чем судебная защита. Как отмечает С.И. Агафонов, эффективность административно-правовой защиты прав граждан и юридических лиц в механизме реализации административных процедур проявляется в оперативности разрешения дела, в оперативности исправлении ошибок и др. <5>.

<5> См.: Агафонов С.И. Административные процедуры и их реализация в деятельности органов внутренних дел: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007. С. 141.

Применительно к налоговым отношениям С.П. Кучер говорит о том, что "досудебный (или административный) порядок обжалования актов налоговых органов нормативного характера, действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов имеет ряд преимуществ для налогоплательщика: во-первых, это простота и оперативность рассмотрения; во-вторых, отсутствие уплаты государственной пошлины; в-третьих, возможность определить позицию вышестоящего налогового органа <6>.

<6> См.: Кучер С.П. Досудебное регулирование споров, возникающих по инициативе налогоплательщиков // Налоговые споры. 2004. N 2. С. 108.

На наш взгляд, не стоит противопоставлять различные средства защиты. Эффективным является тот способ защиты нарушенных прав, который позволил восстановить нарушенное или оспариваемое право.

В целом ряде зарубежных государств в настоящее время созданы специализированные органы, занимающиеся рассмотрением публично-правовых споров, а также детально определена административная процедура их разрешения. В частности, в Испании на основании Закона "О правовом режиме органов государственной администрации и общем административном процессе" предусмотрен порядок подачи гражданином жалобы в орган государственной власти. Во Франции создан институт медиатора (посредника), который имеет существенные права, в частности, имеет право способствовать разрешению административных споров, а также возбуждать дисциплинарное производство в отношении должностных лиц. В ряде стран созданы разнообразные по организационно-правовой форме структуры, занимающиеся разрешением административно-правовых споров, которые возникают между гражданами и должностными лицами в ходе реализации административных процедур. Так, в Канаде действует целый ряд несудебных инстанций - агентств, советов, федеральных комиссий, трибуналов, каждая из которых в рамках своей компетенции занимается защитой прав граждан и позволяет урегулировать споры между гражданином и государством, не прибегая к судебным процедурам <7>.

<7> См.: Кудря В.С. Об административных процедурах урегулирования споров // Бюллетень Министерства юстиции Российской Федерации. 2005. N 8. С. 84.

В настоящее время досудебные формы разрешения правовых конфликтов предусмотрены и в Российской Федерации. В частности, в сфере налогового регулирования Приказом МНС России от 17 августа 2001 г. N БГ-3-14/290 утвержден Регламент рассмотрения споров в досудебном порядке <8>.

<8> См.: Экономика и жизнь. 2001. N 38.

Относительно досудебного производства по фактам нарушений законодательства о налогах и сборах В.А. Матиенко пишет, что досудебное производство по фактам нарушений законодательства о налогах и сборах является автономным видом государственно-правовой деятельности, осуществляемой специально уполномоченными на то организационными звеньями налоговых органов и за счет реализации соответствующего круга средств и методов, зафиксированных в нормативно-правовом статусе данных органов <9>.

<9> См.: Матиенко В.А. Проблемы досудебного производства по фактам нарушений законодательства о налогах и сборах в Российской Федерации: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2006. С. 11.

Высший арбитражный суд Российской Федерации выступил с инициативой создания федеральной административной службы, которая занималась бы разрешением споров, вытекающих из публично-правовых отношений, в досудебном порядке. По мнению И.В. Пановой, задачами административной (внесудебной и досудебной) процедуры рассмотрения административных дел должны являться:

<10> См.: Панова И.В. Административное судопроизводство и процедура внесудебного, досудебного рассмотрения административных дел // Вестник Высшего арбитражного суда Российской Федерации. 2007. N 4. С. 4.

В нашей стране досудебная процедура защиты прав налогоплательщиков - физических лиц начинает только формироваться, в частности, Приказом МНС России от 17 августа 2001 г. N БГ-3-14/290 "Об утверждении регламента рассмотрения споров в досудебном порядке" определен порядок разрешения споров <11>, сформирован институт налогового аудита.

<11> См.: Экономика и жизнь. 2001. N 38.

Регламент рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке устанавливает процедуру рассмотрения налоговыми органами жалоб:

Жалобы налогоплательщиков на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика, такие акты, действия или бездействие нарушают их права, подаются в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав.

Жалоба на постановление об административном правонарушении может быть подана в течение десяти дней со дня вынесения постановления.

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.

Жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) в срок не позднее одного месяца со дня ее получения налоговым органом. Жалоба на постановление об административном правонарушении рассматривается в десятидневный срок со дня ее поступления в налоговый орган. Определение срока рассмотрения жалобы, а также срока досудебного разрешения соответствующего спора имеет исключительно важное значение. На данный факт обращалось внимание в научной литературе 40-х годов XX в., в которой рассматривались правовые механизмы защиты прав налогоплательщиков. В частности, А. Бекаревич писал: "Правильное и быстрое рассмотрение налоговых жалоб имеет исключительно важное значение. Финансовые органы - от районного финансового отдела до наркомата финансов - должны строить эту работу так, чтобы интересы трудящихся ни в коем случае не пострадали. С другой стороны, при рассмотрении налоговых жалоб финансовые органы должны зорко следить за тем, чтобы соблюдать интересы государства. Чрезмерная доверчивость ко всякой жалобе, некритическое отношение к ней не должны иметь места в работе финансовых органов. Рассмотрение налоговых жалоб дает финансовым органам представление о состоянии налоговой работы и помогает своевременно выявлять и устранять обнаруженные недостатки в этой работе. Регулярный и тщательный анализ материалов по налоговым жалобам способствует также установлению и исправлению неясностей и неточностей в действующих налоговых правилах и разъяснениях" <12>. А. Бакаревич приводит один пример халатного отношения к рассмотрению жалоб: "Отсутствие правильного учета ведет нередко к утере жалоб. Только беспорядочностью учета можно объяснить такие факты, как нахождение в пальто одного заведующего райфинотделом 30 жалоб, поданных осенью и обнаруженных весной, когда заведующий снова надел это пальто" <13>.

<12> См.: Бекаревич А. О порядке рассмотрения налоговых жалоб // Советские финансы. 1940. N 10 - 11. С. 55.
<13> См.: Бекаревич А. Указ. соч. С. 56.

Говоря о современных административно-правовых средствах защиты прав налогоплательщиков, необходимо отметить, что жалоба не подлежит рассмотрению в следующих случаях:

Заявителю должно быть сообщено о невозможности рассмотрения его жалобы в десятидневный срок со дня ее получения.

Отказ налогового органа (должностного лица налогового органа) в рассмотрении жалобы не исключает права заявителя (при внесении им всех необходимых исправлений) повторно подать жалобу в пределах сроков, установленных для подачи жалобы.

Документы, которые могут быть приложены к жалобе:

Жалобы налогоплательщиков рассматриваются: на акты ненормативного характера, неправомерное действие или бездействие налоговых органов - вышестоящим налоговым органом; действия или бездействие должностных лиц налогового органа - вышестоящим должностным лицом данного или вышестоящего налогового органа; действия или бездействие должностных лиц налогового органа путем издания акта ненормативного характера - вышестоящим налоговым органом.

Жалоба на постановление о привлечении к административной ответственности, вынесенное налоговым органом в отношении организаций, рассматривается вышестоящим налоговым органом; вынесенное должностным лицом налогового органа в отношении физического лица, рассматривается вышестоящим должностным лицом данного или вышестоящего налогового органа.

Все поступающие в соответствующие налоговые органы жалобы направляются в юридические (правовые) подразделения, на которые возлагается обязанность по рассмотрению жалоб и подготовке решений. Жалоба подлежит направлению в нижестоящий налоговый орган на заключение. В запросе может содержаться указание на необходимость представления копий документов, необходимых для рассмотрения жалобы.

Срок для представления заключения не может превышать пяти рабочих дней с даты получения жалобы на заключение. Вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе установить более короткий срок для представления заключения.

К запросу могут быть приложены копии следующих документов:

В процессе рассмотрения и подготовки решений по жалобам налогоплательщиков юридические (правовые) подразделения запрашивают мнение соответствующих методологических подразделений. Запросы направляются с приложением необходимых документов (при их наличии).

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия, за исключением случаев, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации. Если налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют законодательству Российской Федерации, указанный налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом в исключительных случаях при наличии достаточных документально подтвержденных оснований.

Комиссия по рассмотрению жалоб налогоплательщиков возглавляется руководителем или заместителем руководителя налогового органа, осуществляющим оперативное руководство юридическим (правовым) подразделением. Комиссия по рассмотрению жалоб налогоплательщиков включает руководство юридического (правового) подразделения, специалистов, принимающих непосредственное участие в подготовке рассмотрения жалобы, и иных специалистов юридических (правовых) подразделений, обладающих знаниями по вопросу рассматриваемой жалобы.

При достаточных основаниях полагать, что обжалуемый акт, действие или бездействие не соответствуют законодательству Российской Федерации, комиссия рассматривает жалобы налогоплательщиков в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей. О времени и месте рассмотрения указанные лица извещаются заблаговременно. Если налогоплательщик несмотря на извещение не явился, то жалоба рассматривается в его отсутствие. В случае если налогоплательщик не может присутствовать при рассмотрении жалобы и обращается с просьбой перенести рассмотрение жалобы, налоговый орган рассматривает возможность такого переноса с учетом сроков, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации. При достаточных основаниях полагать, что обжалуемый акт, действие или бездействие не соответствуют законодательству Российской Федерации, в комиссию по рассмотрению жалоб налогоплательщиков приглашаются представители методологических подразделений. При тех же основаниях могут приглашаться представители нижестоящих налоговых органов.

В заседании комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков составляется протокол. В протоколе заседания комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков указывается:

Протокол заседания комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков подписывается всеми лицами, участвующими в заседании, не позднее следующего после заседания дня. По результатам рассмотрения жалобы руководителем налогового органа (заместителем руководителя, осуществляющим оперативное руководство юридическим (правовым) подразделением) принимается решение. Повторное принятие решения тем же налоговым органом по жалобе налогоплательщика по тому же предмету и основанию НК РФ не предусмотрено.

Несмотря на то что досудебные формы защиты прав налогоплательщиков - физических лиц в Российской Федерации созданы, говорить о том, что они эффективно работают, пока не приходится.

В этой связи следует согласиться с тем, что в настоящее время необходимо разработать процедуру рассмотрения налоговых жалоб и закрепить эту процедуру в НК РФ, предоставить налогоплательщику более широкие процессуальные права в механизме защиты его прав и законных интересов. В настоящее время целесообразно предусмотреть меры дисциплинарной ответственности должностных лиц налоговых органов за нарушение режима досудебного разрешения налоговых споров <14>.

<14> См.: Тропская С.С. Правовой статус налогоплательщика - физического лица в Российской Федерации: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007. С. 23.