Мудрый Юрист

Законодательное регулирование налоговых доходов местных бюджетов в период нэпа

Ящук Т.Ф., доцент кафедры теории и истории государства и права Омского государственного университета им. Ф.М. Достоевского, к.и.н.

Современное налоговое законодательство РФ, существенно ограничившее перечень местных налогов, создало условия для доминирования в местных бюджетах иных доходных источников. Похожим образом выстраивалась структура доходов местных бюджетов в период нэпа, поэтому изучение исторического опыта необходимо для точного и всестороннего понимания принципов организации местных бюджетов, способов перераспределения налоговых доходов между отдельными уровнями бюджетной системы. Избранный в качестве хронологических рамок период нэпа представляет особый интерес, поскольку отличается созданием устойчивой, эффективной и простой налоговой системы, а элементы организации некоторых применяемых в период нэпа налогов, например промыслового, со всей очевидностью прослеживаются в действующих налогах РФ.

Законодательные акты по предмету исследования можно подразделить на две относительно обособленные группы: к первой следует отнести законы о государственных и местных налогах, ко второй - законы о местных бюджетах. Наиболее значимыми актами первой группы являлись Временное положение о местных финансах СССР 1923 г., Временное положение о местных финансах СССР 1924 г. и Положение о местных финансах СССР 1926 г. Ко второй группе относятся Положение о едином сельскохозяйственном налоге 1924 г., Положение о подоходном налоге 1924 г., Положение о государственном промысловом налоге 1926 г., а также более ранние акты, касающиеся этого налога.

Поступления в местные бюджеты от государственных налогов предусматривались одновременно с возрождением первого прямого налога, вносимого в денежной форме. 26 июля 1921 г. был введен промысловый налог, которым облагались ненационализированные торговые, промышленные предприятия и личные промыслы, а в 1922 г. он был распространен и на государственные предприятия. При подготовке Закона, как признавали его составители, использовалось Положение о государственном промысловом налоге 1898 г. Российской империи, а также европейское законодательство <1>. Налог состоял из патентного и уравнительного сборов. Декрет от 10 декабря 1921 г. "О местных денежных средствах" устанавливал в пользу местных бюджетов 25% отчислений от патентного и уравнительного сборов, а также допускал надбавку в размере не более 100% к цене патента и уравнительного сбора. Промысловый налог оказался хорошо собираемым налогом, чему способствовали простота оплаты патента, практика действия аналогичного налога в дореволюционный период, а также сохранение в финансовых учреждениях опытных специалистов.

<1> ГА РФ (Государственный архив РФ). Ф. Р-393. Оп. 5. Д. 74. Л. 74.

После введения единого сельскохозяйственного налога от него также предусматривались отчисления в местные бюджеты. Причем в отличие от других государственных налогов, в отношении которых законодатель ограничивался указанием общей доли, передаваемой на места, в данном случае доля не только устанавливалась, но и точно расписывалось ее дальнейшее распределение по отдельным уровням бюджетной системы. При этом обеспечивалась приоритетная защита доходов низовых бюджетов. Из общей суммы отчислений, определяемой в 66% от общей суммы поступлений по каждой республике, 40% собранного на территории волости или района налога шло в их бюджеты. Закрепление в законодательном порядке росписи отчислений обусловливалось особой социальной значимостью самого налога, охватывающего в отличие от других государственных налогов значительную часть населения страны, высокой зависимостью доходов местных бюджетов от данных поступлений, а также необходимостью подтверждения гарантий вновь создаваемых волостных (районных) бюджетов.

Система формирования доходов местных бюджетов отражала некоторые принципы, характеризующие финансовую и налоговую модели Советского государства.

Во-первых, советская налоговая система периода нэпа оценивалась как относившаяся к смешанному типу, который считался более предпочтительным, по сравнению с тем, когда налоговые источники четко делились между государством и местами. Например, М.А. Сиринов доказывал эффективность смешанной системы практикой длительного использования ее в европейских странах <2>. Д.В. Кузовков также полагал, что она более выгодна, поскольку сокращает расходы по сбору налога. Кроме того, при системе надбавок можно распределить налоговый источник между несколькими звеньями местного бюджета и передвинуть из одного звена в другое, не ломая самой организации налога <3>.

<2> См.: Сиринов М.А. Местные финансы. М.-Л., 1926. С. 22.
<3> См.: Энциклопедия местного управления и хозяйства. М.-Л., 1927. С. 246.

Во-вторых, одновременно применялись и отчисления от государственных налогов, и надбавки к ним. Как правило, доля отчислений от государственных налогов в местные бюджеты различных уровней устанавливалась законодательно, а надбавки к отдельным налогам и сборам имели право вводить сами местные Советы, но в пределах, предусмотренных в законе. Сложно сказать, чем руководствовался законодатель, применяя такую методику, но в целом она не вызывала возражений у ведущих финансистов того времени. П.П. Гензель, например, ограничился частным замечанием по поводу надбавки к подоходному налогу, считая, что проще было бы сразу указать, что 25% от него направляются в местные бюджеты <4>. Суммы, поступившие в местные бюджеты в виде отчислений и надбавок, были вполне сопоставимы. По данным за 1924/25 и 1925/26 бюджетные годы, доля отчислений от государственных налогов составляла в местных бюджетах около 13%, а доля надбавок - около 17% <5>.

<4> См.: Гензель П. Местное обложение // Коммунальное хозяйство. 1926. N 23-24. С. 46. (От подоходного налога не устанавливалось отчислений в местные бюджеты, но допускалась надбавка не свыше 25% оклада налога.)
<5> См.: Энциклопедия местного управления. М.-Л., 1927. С. 222.

В отношении отдельных государственных налогов допускались либо отчисления, либо надбавки. Так, при введении единого сельскохозяйственного налога к нему устанавливали надбавку <6>, а затем ее заменили отчислением. Отчисления в местные бюджеты предусматривались от особого сбора со счетов, подаваемых в гостиницах, ресторанах и других подобных заведениях <7>. К подоходно-поимущественному налогу, введенному в ноябре 1922 г. и преобразованному в 1924 г. в подоходный налог, устанавливались только надбавки, а к государственному промысловому налогу одновременно вводились и отчисления, и надбавки.

<6> См.: Декрет ЦИК от 30 апреля 1924 г. "Положение о едином сельскохозяйственном налоге" // СУ РСФСР. 1924. N 58. Ст. 570; Временное положение о местных финансах // СЗ СССР. 1924. N 22. Ст. 199.
<7> См.: Декрет ВЦИК и СНК от 21 марта 1924 г. "Об установлении отчисления в местные средства от особого сбора со счетов, подаваемых гостиницами, ресторанами и другими подобными заведениями" // СУ РСФСР. 1924. N 45. Ст. 425.

Если на начальном этапе величина отчислений и надбавок устанавливалась по каждому налогу в отдельном законодательном акте и применялась только в течение года <8>, то в систематизированных законах 1926 г. доли отчислений и надбавок утверждались применительно ко всем налогам, срок действия данных норм не оговаривался. Однако конкретное распределение процентных долей по областям, краям и губерниям по-прежнему ежегодно закреплялось декретом республиканского правительства. Финансовое законодательство 1926 г. впервые создавало отлаженный механизм такого распределения, когда правительство еще до начала бюджетного года утверждало распределение отчислений в местные бюджеты от государственных налогов <9>.

<8> См.: Декрет СНК РСФСР "О размере надбавок в доход местных Советов к окладам подоходно-поимущественного налога на 1923/24 бюджетный год" // СУ РСФСР. 1924. N 13. Ст. 115.
<9> См.: Декрет СНК РСФСР от 21 июля 1926 г. "О размерах отчислений в местные средства от поступлений единого сельскохозяйственного налога по автономным республикам, областям и губерниям РСФСР на 1926/27 год" // СУ РСФСР. 1926. N 47. Ст. 351; Декрет СНК РСФСР от 21 июля 1926 г. "О размерах отчислений в местные средства от поступлений государственного промыслового налога по РСФСР на 1926/27 год" // СУ РСФСР. 1926. N 47. Ст. 352.

Надбавки и отчисления выполняли по отношению к отдельным бюджетам регулирующее значение. Во-первых, сам законодатель дифференцировал величину отчислений и надбавок по автономным республикам, областям и губерниям, повышая ее в отношении наиболее нуждающихся и наименее экономически развитых местностей. Во-вторых, отдельными полномочиями по установлению и распределению надбавок и отчислений обладали местные органы власти.

Если на протяжении исследуемого периода доходы от отчислений и надбавок в местных бюджетах возрастали, то поступления от местных налогов и сборов, наоборот, сокращались. В первую очередь это было связано с пересмотром налогового законодательства. После перехода к местным бюджетам в 1921 - 1922 гг. их доходы планировалось формировать преимущественно за счет местных налогов и сборов. Поэтому в городских поселениях разрешалось вводить 24 местных налога и сбора, а вне городов - 17 <10>. Разграничение местных налогов на городские и не городские свидетельствовало о преемственности принципа, апробированного в дореволюционном финансовом праве, когда различались местные налоги, предусмотренные для земского и городского самоуправления.

<10> См.: Декрет ВЦИК и СНК от 29 августа 1922 г. "Об изменения перечня местных налогов и сборов" // СУ РСФСР. 1922. N 55. Ст. 696 (перечень местных налогов и сборов содержат и иные акты, принятые в период становления местных бюджетов в 1921 - 1922 гг.).

Правом на введение местных налогов обладали органы местной власти определенного уровня, само решение оформлялось в виде обязательного постановления и действовало в течение года. Места, заинтересованные в максимальном наполнении бюджетов, устанавливали почти все разрешенные налоги и сборы.

Временное положение о местных финансах 1923 г. отказалось от деления налогов на городские и не городские, содержало единый перечень, который включал 24 вида местных налогов и сборов. Законодатель впервые устанавливал предельные ставки по каждому виду налога, которые помещались в отдельном приложении. Применялись те же методики расчетов, что и в отношении государственных налогов, - либо в абсолютных цифрах, либо в долевом исчислении, в любом случае, это были предельные ставки. Подобная мера облегчала работу местных финансовых органов, повышала уровень бюджетного прогнозирования, а также, что немаловажно, пресекала возможные злоупотребления.

После введения в действие Временного положения 1923 г. список местных налогов и сборов продолжал пополняться, специальными актами были введены налог с объявлений <11>, сбор за санитарно-ветеринарный осмотр скота и сырых животных продуктов <12>, сбор с приезжающих в лечебные местности <13>.

<11> См.: Декрет ВЦИК и СНК от 6 июня 1924 г. "О привлечении к обложению местным налогом с объявлений всех объявлений коммерческого характера в партийных, профсоюзных и советских органах печати" // СУ РСФСР. 1924. N 51. Ст. 489.
<12> См.: Декрет ВЦИК и СНК от 2 февраля 1924 г. "О местном сборе за ветеринарно-санитарный осмотр скота и сырых животных продуктов" // СУ РСФСР. 1924. N 32. Ст. 297.
<13> См.: Постановление СНК от 11 мая 1924 г. "Об установлении местного сбора с приезжающих в лечебные местности" // СУ РСФСР. 1924. N 49. Ст. 464.

Некоторой систематизации нормы, касающиеся местных налогов и сборов, подверглись во Временном положении о местных финансах 1924 г. Существенной новацией являлось закрепление за волостными бюджетами двух местных налогов и сборов. Хотя оба - налог с транспортных средств и разовый сбор за подвижную мелкую торговлю - имели какой-то смысл лишь в крупных, экономически развитых селах, они отражали политический курс на повышение самостоятельности местных бюджетов.

Законодательные акты 1926 г. - Положение о местных финансах Союза ССР и Положение о местных финансах РСФСР - принимались в условиях, когда реализовывалась политика на разграничение финансовых полномочий между Союзом ССР и республиками. Поэтому местные налоги и сборы одновременно предусматривались и союзным, и республиканским законом. Положение о местных финансах СССР называло всего 4 местных налога: а) со строений; б) с грузов, привозимых и вывозимых по железнодорожным и водным путям сообщения; в) со сделок, совершаемых или регистрируемых на бирже; г) с золотопромышленных предприятий. Положение о местных финансах РСФСР дополняло этот список, в него вошли: а) сбор с отпускаемой с лесных дач древесины; б) налог с транспортных средств в городских поселениях; в) налог со скота в городских поселениях; г) сбор за санитарно-ветеринарный осмотр скота и сырых животных продуктов, д) налог с публичных зрелищ и увеселений в городских поселения; е) сбор с лиц, лишенных быть права сельскими исполнителями; ж) целевой квартирный налог.

Логика законодателя в данном случае сложно уловима. Если исходить из позиции, что общесоюзным законодательством регулируются наиболее важные финансовые отношения, то установление перечня местных налогов и сборов уместнее передать на республиканский уровень. Если предположить, что государство добивалось единообразия построения финансовой системы, то все местные налоги и сборы можно было поместить в союзный перечень, предоставим республикам право на их самостоятельное введение. Не поддается объяснению и принцип подбора местных налогов в общесоюзном списке. К объектам союзного значения можно отнести железные дороги, золотопромышленные предприятия, но строения находились в ведении местных Советов, эти отношения регулировались республиканским законодательством, а руководящим государственным органом выступал НКВД РСФСР. Не чем иным, кроме как стремлением соблюсти паритет между Союзом и республиками, еще раз подчеркнуть, что финансы составляют сферу их совместной компетенции, наличие комбинированного союзно-республиканского перечня местных налогов и сборов объяснить нельзя.

Финансовое законодательство 1926 г. закрепило обозначенную ранее тенденцию на уменьшение общего числа местных налогов и сборов. На этом сюжете следует остановиться подробнее. Достигнутое сокращение обычно комментировалось в правовой литературе как положительный факт, упрощавший налоговую систему. Отмечалось, что поступления от некоторых местных налогов были ничтожны и зачастую даже не оправдывали затрат, связанных с организацией их приема. Так, в 1924/25 гг. сбор за перемену фамилий дал менее 1000 руб. <14>. Однако сокращение общего числа местных налогов и сборов вело к возрастанию доли регулирующих доходов в местных бюджетах.

<14> См.: Котляревский С.А. Бюджет и местные финансы. М., 1926.

В списке не появились налоги, которые бы могли обеспечить серьезные и ощутимые поступления в местные бюджеты. Среди действующих налогов таким потенциалом ввиду массовой распространенности объектов обладал налог со строений, но социальная направленность советской финансовой системы, воплощенная в низких налоговых ставках, широком предоставлении льгот, обусловливала незначительность сумм и от этого налога.

К местным налогам и сборам, так же как и к государственным, в законодательном порядке могли устанавливаться специальные надбавки <15>, но такая практика не получила широкого распространения, а получаемые суммы не имели существенного значения для доходной части бюджетов.

<15> См.: Декрет ВЦИК и СНК от 21 апреля 1924 г. "О разрешении Крымскому ЦИК устанавливать 10%-ную надбавку к местному налогу на увеселения в целях усиления борьбы с детской беспризорностью" // СУ РСФСР. 1924. N 44. Ст. 409.

Завершая характеристику налоговых источников, следует сказать, что именно они занимали ведущие позиции в наполнении доходной части местных бюджетов. Особенно возрастала их роль там, где объективно отсутствовали или были слабо представлены иные источники. Наиболее высокая степень зависимости от налогов наблюдалась в районных бюджетах, а наиболее низкая - в городских. По итогам 1923/24 гг. в РСФСР волостной бюджет на 75% формировался за счет налогов <16>. Хотя во второй половине 1920-х годов такие диспропорции удалось несколько сгладить, но принципиально изменить соотношение не удалось.

<16> Данные приведены на Совещании по вопросам советского строительства при Президиуме ЦИК Союза СССР (1 - 3 апреля 1925 г.) // Власть Советов. 1925. N 15. С. 13.

Налоговая система Советского государства строилась таким образом, что основные объекты подлежали обложению государственными налогами - промысловым, подоходным и единым сельскохозяйственным, а местные налоги и сборы распространялись на такие объекты, которые не могли обеспечить существенных доходов. Эта закономерность проявлялась даже в том случае, когда под обложение попадали массовые вещи - строения. Значительные изъятия из общего действия налога, а также низкие ставки платежей дезавуировали и его значение.