Мудрый Юрист

Процессуальный порядок реализации права налогоплательщика на информацию 1 (процедура информирования налогоплательщиков)

<1> В понятие информации нами включается информация о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представление форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснение порядка их заполнения и разъяснение налогового законодательства.

Копина А.А., преподаватель кафедры налогового права Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов Российской Федерации.

Статья посвящена рассмотрению процедуры налогового процесса информирования налогоплательщиков. Особое внимание автором уделяется рассмотрению таких составляющих этой процедуры, как налогово-процессуальное правоотношение, налогово-процессуальная норма, налогово-процессуальный факт и налогово-процессуальный акт, а также стадиям процедуры.

Информация - это то, без чего не может прожить ни один современный человек, особенно это касается информации о его обязанностях. Исполнение налоговой обязанности обеспечено силой принуждения государства, поэтому так важно для налогоплательщика получение своевременной достоверной и полной информации о действующих налогах, его правах и обязанностях и т.д. Получение такой информации является правом налогоплательщика, и это право реализуется в соответствующей процессуальной форме - процедуре информирования налогоплательщика, являющейся одной из процедур налогового процесса <2>. Данная процедура наполнена уникальным содержанием, которое можно раскрыть через последовательное рассмотрение составляющих ее налогово-процессуальных норм, налогово-процессуальных фактов, налогово-процессуальных правоотношений и налогово-процессуальных актов.

<2> Налоговый процесс нами понимается как часть финансового процесса, представляющая собой основанную на нормах налогового права правоприменительную деятельность субъектов права, выражающуюся в исследовании обстоятельств и решении индивидуально-конкретных дел в налоговой сфере, в ходе которой возникают, изменяются и прекращаются налогово-процессуальные правоотношения, связанные с обеспечением субъективных прав и законных интересов налогоплательщиков (иных налогообязанных лиц) по информированию налогоплательщиков, исчислению и уплате налогов и сборов, контролю за данной деятельностью, обжалованию актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц, а также привлечению к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (см.: Копина А.А. Содержание налогового процесса // Финансовое право. 2009. N 1).

Налогово-процессуальные нормы процедуры информирования налогоплательщиков

Анализируя нормативные правовые акты, регулирующие данный вопрос, можно условно подразделить данную процедуру на два блока в зависимости от вида и объема информации:

Материальные нормы, устанавливающие право налогоплательщика на информацию и обязанность налоговых органов ее предоставить, на исполнение которых и направлена процедура информирования налогоплательщиков, содержатся в следующих нормативных правовых актах:

<3> Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. N 25. Ст. 2958.<4> Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. N 31. Ст. 3824.<5> Собрание законодательства Российской Федерации. 2004. N 40. Ст. 3961.

Среди особенностей налогово-процессуальных норм, регулирующих процедуру информирования налогоплательщиков, хотелось бы выделить то, что закон (Налоговый кодекс Российской Федерации) содержит в себе только материальную норму, устанавливающую право налогоплательщика на получение информации и корреспондирующую с обязанностью налогового органа эту информацию предоставить; при этом не устанавливается, какой орган и в каком порядке должен установить соответствующий регламент.

В соответствии с абзацем 1 п. 7 Положения "О Федеральной налоговой службе", утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 N 506, ФНС России в пределах своей компетенции может издавать только индивидуальные правовые акты, но не вправе осуществлять нормативно-правовое регулирование, за исключением случаев, устанавливаемых федеральными законами, указами Президента РФ или постановлениями Правительства РФ, однако в абзаце 2 указывается, что данные ограничения не распространяются на полномочия руководителя службы по вопросам деятельности службы, поэтому в 2005 г. ФНС России выпустила Приказ <6>, утвердивший Регламент организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами, целью которого было ввести единый стандарт обслуживания налогоплательщиков в системе территориальных органов Федеральной налоговой службы, т.е., по сути, данный акт распространяет свое действие только на налоговые органы и является "внутренним" документом; даже если допустить, что данный документ содержит налоговые процессуальные нормы, то это бы нарушало такие принципы процесса, как принцип законности, принцип соблюдения компетенции при принятии нормативных и "нормосодержащих" актов <7>, и создавало бы ситуацию, при которой исполнители придумывали бы удобные им, а не заявителю процедуры, что также нарушало бы принцип равенства сторон в процессе.

<6> Приказ ФНС России от 09.09.2005 N САЭ-3-01/444@ // СПС "Консультант Плюс".
<7> См.: Баландин В.Н. Принципы юридического процесса: Дис. ... канд. юрид. наук. Самара, 1998. С. 122.

В 2008 г. в соответствии с п. 9 Порядка разработки и утверждения административных регламентов исполнения государственных функций (предоставления государственных услуг), утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 11 ноября 2005 г. N 679 "О порядке разработки и утверждения административных регламентов исполнения государственных функций и административных регламентов предоставления государственных услуг" <8>, Министерством финансов Российской Федерации был издан Приказ от 18.01.2008 N 9н "Об утверждении Административного регламента Федеральной налоговой службы по исполнению государственной функции по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлению форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснению порядка их заполнения" (далее - Приказ N 9н, Регламент), который, как и положено нормативному правовому акту, затрагивающему права, свободы и обязанности человека и гражданина <9>, был зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 14.04.2008 за N 11521.

<8> Собрание законодательства Российской Федерации. 2005. N 47. Ст. 4933; 2007. N 50. Ст. 6285.
<9> Пункт 10 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009 // СПС "КонсультантПлюс".

Таким образом, можно отметить, что только Приказ N 9н можно отнести к источнику, содержащему в себе налоговые процессуальные нормы, регулирующие процедуру информирования налогоплательщиков.

Специального нормативного правового акта, содержащего порядок предоставления разъяснения налогового законодательства Министерством финансов Российской Федерации, нет, поэтому оно осуществляется в соответствии с пп. 2 п. 1 и п. 3 ст. 21, п. 2 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми право получать от Минфина России письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах предоставлено налогоплательщикам, плательщикам сборов (ст. 19 Кодекса) и налоговым агентам (п. 1 ст. 24 Кодекса), а также Положением о Министерстве финансов Российской Федерации (утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 N 329) и Регламентом Министерства финансов Российской Федерации (утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 23.03.2005 N 45н), в соответствии с которым Министерство финансов Российской Федерации рассматривают индивидуальные и коллективные обращения граждан и организаций по вопросам, находящимся в его сфере ведения.

Среди других особенностей налогово-процессуальных норм, регулирующих процедуру информирования налогоплательщиков, можно отметить следующие:

<10> В соответствии с определением, данным Л.Н. Борисовой, формулирующим, что организационные процессуальные нормы - это самостоятельный вид нематериальных норм права, выполняющих служебную роль и направленных на создание определенных законодателем условий для успешного осуществления его субъектами своих прав и исполнения обязанностей // Борисова Л.Н. Дис. ... канд. юрид. наук. Ростов-на-Дону, 2004. С. 60.

Налогово-процессуальные факты процедуры информирования налогоплательщиков

Юридические факты исследуются правоведами как в качестве самостоятельных фрагментов правовой действительности, так и в механизме правового регулирования общественных отношений, в чем, как отмечает С.А. Зинченко, проявляется единообразный подход в определении понятия, места и функционального назначения юридических фактов в процессе регулирования общественных отношений <11>.

<11> Зинченко С.А. Юридические факты в механизме правового регулирования. М.: Волтерс Клувер, 2007 // СПС "Гарант".

Представляется, что наиболее интересным в целях раскрытия темы данной статьи будет исследование юридических фактов в механизме правового регулирования общественных отношений.

Юридический факт обычно определяется как явление объективной действительности, с которым нормы права связывают наступление конкретных юридических последствий, т.е. возникновение, изменение или прекращение правоотношения.

Так, например, В.Б. Исаков определяет юридический факт как конкретные социальные обстоятельства (события, действия), вызывающие в соответствии с нормами права наступление юридических последствий (возникновение, изменение или прекращение правовых отношений) <12>.

<12> Исаков В.Б. Дис. ... д-ра юрид. наук. Свердловск, 1985. С. 27.

Однако С.А. Зинченко, критикуя само понятие "юридический факт" за несоответствие этимологии понятия "факт" и той роли, которую юридический факт играет в правовом регулировании, определяет юридический факт как волевой акт, порождающий, изменяющий или прекращающий права (объективный и субъективный) <13>.

<13> Зинченко С.А. Юридические факты в механизме правового регулирования. М.: Волтерс Клувер, 2007 // СПС "Гарант".

Таким образом, если особо не вдаваться в рассмотрение основных концепций юридического факта и не пытаться занять сторону того или иного правоведа (что в рамках настоящей статьи невозможно), то определяющим для юридических фактов является именно их влияние на правоотношение в соответствии с правовой нормой. В этом и проявляется их основная функция.

Кроме того, как отмечает В.Б. Исаков, юридические факты выступают гарантией законности <14>:

<14> Исаков В.Б. Указ. соч. С. 154.

Как уже неоднократно отмечалось в научной литературе, для процессуальных правоотношений характерным является то, что отправной точкой для них выступает не единичный юридический факт, а целая совокупность юридических фактов - процессуальная фактическая система <15>. Юридические факты принято классифицировать на события и действия, а также юридические акты.

<15> См.: Староверова О.В., Эриашвили Н.Д. Налоговый процесс: Учебное пособие для вузов / Под ред. проф. Н.М. Коршунова. М.: ЮНИТИ-ДАНА; Закон и право, 2004.

К юридическим фактам - событиям в налогово-процессуальных правоотношениях относят сроки, однако Регламент содержит множество сроков, применительно к каждой процедуре, но отсутствие правовых последствий после наступления данных сроков является его серьезным недостатком. Так, в соответствии с абзацем 5 п. 27 Регламента максимальное время предоставления информации налогоплательщику (при устном информировании налогоплательщика) составляет 15 минут, однако в Регламенте не указывается, какие последствия наступают после истечения этих 15 минут: признание государственной функции исполненной или предложение налогоплательщику обратиться в налоговый орган за письменными разъяснениями, а может быть, что-то еще? Кроме того, необходимо обратить внимание на то, что зачастую события в процессуальном правоотношении по информированию налогоплательщика выступают неким условием его возникновения (изменения, прекращения), к которому необходимо добавить еще и соответствующее действие, для того чтобы это правоотношение возникло (изменилось, прекратилось).

К процессуальным фактам-действиям можно отнести действия и бездействие налогоплательщиков и налоговых органов в процессе реализации права налогоплательщика на информацию о действующих налогах и сборах. Так, в соответствии с п. 25 Регламента основанием для индивидуального информирования налогоплательщика (его представителя) в устной форме является обращение налогоплательщика (его представителя) в инспекцию ФНС России по месту постановки на учет налогоплательщика лично или по телефону ее справочной службы либо в вышестоящий налоговый орган по телефону справочной службы.

Как отмечает Е.Г. Лукьянова, процессуальные юридические факты имеют правовое значение лишь в том случае, если они надлежащим образом оформлены и удостоверены в соответствующих процессуальных актах <16>. Именно в этом во многом и проявляется значение процессуальных юридических актов для налогово-процессуальных правоотношений.

<16> Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. М., 2003. С. 189.

К особенностям процессуальных фактов в процедуре информирования налогоплательщиков отнесем следующие:

<17> Сухов М.В. Налоговый правоприменительный процесс в механизме реализации налогового законодательства: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2006. С. 54.

Налогово-процессуальное правоотношение процедуры информирования налогоплательщиков

Процедуры принято относить к регулятивным процессуальным правоотношениям, поскольку в ней орган исполнительной власти выступает не в роли арбитра, а в роли организатора, обеспечивающего реализацию в сфере государственного управления прав или обязанностей заинтересованного лица, предусмотренных материальными нормами права <18>.

<18> См.: Лазарев И.М. Административные процедуры в сфере взаимоотношений граждан и их организаций с органами исполнительной власти в Российской Федерации: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2002. С. 118.

В процедуре информирования налогоплательщика такими органами выступают налоговые органы, Министерство финансов Российской Федерации, финансовые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований.

Другими участниками данного правоотношения выступают налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты, поскольку именно их право и реализуется в процессуальном порядке указанными государственными органами.

Таким образом, формально правом на информацию обладает только налогоплательщик, плательщик сборов и налоговый агент; лица, не являющиеся налогоплательщиками, такими правами не наделены, что приводит к тому, что лицу может быть отказано в информации обо всех действующих налогах, если он обратится за подобной информацией в целях, например, налогового планирования. Да и узнать о налогах он может только по месту своей регистрации, а значит, и порядок налогообложения в других регионах и муниципальных образованиях также останется для него тайной, пока он не станет там налогоплательщиком.

Этой позиции придерживается Министерство финансов Российской Федерации, которое в своем письме от 30 января 2009 г. N 03-05-05-02/04 отметило, что письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах предоставляются Минфином России налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам только в связи с выполнением ими обязанностей соответственно налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент) может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом полномочия представителя должны быть документально подтверждены в соответствии с НК РФ и иными федеральными законами (ст. 26 НК РФ) <19>.

<19> Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 30 января 2009 г. N 03-05-05-02/04 // СПС "Гарант".

С другой стороны, налоговые органы проводят публичное информирование налогоплательщиков, в процессе которого информацию о действующих налогах может получить и лицо, не являющееся налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом. Кроме того, в соответствии со ст. 33 Конституции Российской Федерации граждане Российской Федерации вправе обращаться лично, а также направлять индивидуальные и коллективные обращения в государственные органы и органы местного самоуправления, несмотря на отсутствие у них соответствующего статуса налогоплательщика. Таким образом, представляется, что, несмотря на ограниченный круг участников налогово-процессуальных правоотношений, получить информацию о действующих налогах, правах и обязанностях налогоплательщика и т.д. или направить соответствующий запрос в налоговые или финансовые органы может и субъект, к таковым не относящийся.

Содержание процессуальных отношений обладает специфическим признаком. Так, Е.Г. Лукьянова отмечает, что специфическая особенность процессуального правоотношения заключается в том, что в нем отчетливо проявляется процедурный характер взаимодействия субъектов <20>. М.В. Сухов обращает внимание на то, что права и обязанности сторон, составляющих юридическое содержание налогово-процессуального правоотношения, в первую очередь отражают порядок возможного или должного поведения, взаимодействия субъектов, т.е. определяют юридическую процедуру <21>.

<20> Лукьянова Е.Г. Теория процессуального права. М., 2003. С. 220.
<21> Сухов М.В. Налоговый правоприменительный процесс в механизме реализации налогового законодательства: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2006. С. 70.

В соответствии с п. 5 разделом 4 Регламента результатом исполнения государственной функции является бесплатное информирование (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представление форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснение порядка их заполнения.

В соответствии с п. 21 Регламента исполнение государственной функции включает в себя следующие административные процедуры:

  1. индивидуальное информирование налогоплательщиков на основании обращений в устной форме;
  2. индивидуальное информирование налогоплательщиков на основании обращений в письменной форме;
  3. публичное информирование налогоплательщиков;
  4. индивидуальное информирование налогоплательщиков о состоянии расчетов по налогам, пеням и штрафам;
  5. прием налоговых деклараций (расчетов) и индивидуальное информирование налогоплательщиков о результатах приема налоговых деклараций (расчетов).

Таким образом, налогово-процессуальное правоотношение процедуры информирования налогоплательщика - это основанное на процессуальных нормах налогового права отношение, складывающееся между налоговыми органами, Министерством финансов Российской Федерации, финансовыми органами субъектов Российской Федерации и муниципальных образований как властных субъектов-организаторов, обеспечивающих реализацию права, с одной стороны, и налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов - с другой, по поводу реализации права этих субъектов на получение:

Налогово-процессуальные акты процедуры информирования налогоплательщиков

В процедуре информирования налогоплательщиков налогово-процессуальные акты могут выступать в качестве юридических фактов, о чем говорилось выше, однако это не единственное назначение налогово-процессуальных актов.

Особенность процессуальной деятельности заключается в том, что это не просто деятельность государственных органов и иных участников, а исключительно правовая деятельность, которая осуществляется, с одной стороны, только на основании норм права, а с другой - результаты ее осуществления должны быть также закреплены в соответствующих юридических процессуальных актах.

В процедуре информирования налогоплательщика к таким актам можно отнести следующие:

  1. индивидуальное информирование в письменной форме (письмо) налогоплательщику (представителю) по существу письменных обращений;
  2. письмо, которым налогоплательщик (представитель) уведомляется о прекращении переписки с указанием причин;
  3. письмо о направлении письменного обращения налогоплательщика (представителя) в исполнительные органы государственной власти (органы местного самоуправления), в компетенцию которых входит рассмотрение вопросов, поставленных в обращении;
  4. письмо налогоплательщику (представителю) о неисполнении государственной функции;
  5. справка о состоянии расчетов по налогам, пеням и штрафам;
  6. уведомление об уточнении налоговой декларации;
  7. письма Министерства финансов Российской Федерации, финансовых органов субъектов и муниципальных образований с ответами на обращения налогоплательщиков о разъяснении налогового законодательства.

Интересным представляется вопрос: можно ли отнести акты публичного информирования налогоплательщиков и устное информирование налогоплательщика налоговым органом к юридическим актам?

Согласно п. 65 Регламента процедура по публичному информированию налогоплательщиков осуществляется в следующих формах:

  1. размещение информации на официальных интернет-сайтах ФНС России, управлений ФНС России;
  2. размещение информации в опубликованных официальных изданиях налоговых органов, СМИ;
  3. размещение информации на информационных стендах налоговых органов;
  4. проведение с налогоплательщиками семинаров, круглых столов и иных информационно-просветительских и обучающих мероприятий.

Исходя из изложенного, реализация права налогоплательщика происходит в виде действий налогового органа по размещению соответствующей информации в официальных источниках. В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" информация - это сведения (сообщения, данные) независимо от формы их представления. Таким образом, результат исполнения государственной функции по информированию налогоплательщика может и не иметь материального носителя, и при этом она будет считаться исполненной должным образом.

Разделом 5 Регламента предусматривается право налогоплательщика оспорить акты (решения) налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц при исполнении государственной функции в порядке, установленном разделом 7 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п. 48 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении ст. ст. 137 и 138 Налогового кодекса необходимо исходить из того, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Однако что будет обжаловать налогоплательщик в случае получения недостоверной устной информации или информации, размещенной для публичного ознакомления, - акт или действие государственного органа?

Представляется, что в данном случае обжаловать необходимо именно акт, а не действие, поскольку права нарушает не действие государственного органа по размещению/высказыванию соответствующей информации, а сама информация (акт), которая в этих высказываниях или на электронных носителях содержится.

Подводя итог вышесказанному, можно отметить, что, конечно, исследование юридического акта и возможности отнесения устных сообщений и публичного информирования государственных органов к юридическим актам заслуживает дополнительного научного исследования, однако в данном конкретном случае, с определенной долей допущения, представляется возможным отнести их к юридическим актам, являющимся результатом исполнения процедуры информирования налогоплательщиков.

Стадии процедуры информирования налогоплательщика

Как уже отмечалось выше, в соответствии с Регламентом в информировании налогоплательщиков можно выделить следующие процедуры:

  1. индивидуальное информирование налогоплательщиков на основании обращений в устной форме;
  2. индивидуальное информирование налогоплательщиков на основании обращений в письменной форме;
  3. публичное информирование налогоплательщиков;
  4. индивидуальное информирование налогоплательщиков о состоянии расчетов по налогам, пеням и штрафам;
  5. прием налоговых деклараций (расчетов) и индивидуальное информирование налогоплательщиков о результатах приема налоговых деклараций (расчетов).

К ним можно добавить еще и процедуру получения письменных разъяснений по вопросам применения законодательства Российской Федерации, законодательства субъектов и муниципальных образований о налогах и сборах от Министерства финансов Российской Федерации и финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований.

Для более полного раскрытия сущности процедуры информирования налогоплательщиков необходимо также разобрать данную процедуру на стадии, ее составляющие, что также позволит проследить динамику ее развития от возбуждения до исполнения, в процессе которого отчетливо становится понятен порядок взаимодействия всех ранее рассмотренных элементов, ее составляющих.

Как отмечает А.Е. Мурзин, производства и стадии представляют собой парную юридическую категорию, применимую к характеристике юридического процесса любого вида. Их использование в построении нормативного материала зависит от степени развитости соответствующего законодательства. Оба понятия способны определять лишь внутреннюю структуру процесса и не могут выступать автономными, самостоятельными правовыми образованиями <22>.

<22> Мурзин А.Е. Исполнение как стадия юридического процесса: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Владимир, 2008.

Несмотря на то что юридическому процессу присущи признаки стадийности, цикличности и волнообразности, которые законодательством четко оформлены в стадиях процессуальной активности, единого понимания в определении понятия стадий процесса пока не достигнуто <23>.

<23> См.: Панова И.В. Актуальные проблемы административного процесса в Российской Федерации: Дис. ... д-ра юрид. наук. Екатеринбург, 2000. С. 41.

В общем смысле для стадий характерна динамичность, относительная самостоятельность целей и задач, свой круг участников, наличие специальных юридических актов, содержащих результаты действий, совершенных в данной стадии.

Правоведами выделяются различные стадии, которые характерны для процессов, процедур и производств, однако согласимся с мнением И.В. Пановой, которая выделяет следующие стадии, характерные для любых юридических процессов: анализ ситуации, принятие решения, исполнение решения, стадия пересмотра <24>.

<24> Панова И.В. Указ. соч. С. 43.

Для большей наглядности рассмотрим стадии одной из процедур более подробно.

При индивидуальном информировании налогоплательщиков на основании обращений в устной форме можно выделить следующие стадии:

Анализ ситуации. Должностным лицом налогового органа рассматривается обращение налогоплательщика (его представителя) в инспекцию ФНС России по месту постановки на учет налогоплательщика лично или по телефону ее справочной службы либо в вышестоящий налоговый орган по телефону справочной службы на предмет соответствия данного обращения требованиям, предъявляемым к подобным обращениям. Так, в соответствии с п. 12 Регламента не исполняются обращения:

  1. по вопросам, рассмотрение которых не входит в компетенцию налогового органа, исполняющего государственную функцию;
  2. о представлении сведений, не подлежащих разглашению в соответствии с законодательством Российской Федерации, включая сведения, составляющие государственную или иную охраняемую законом тайну, или сведения конфиденциального характера;
  3. без подписи и указания фамилии, имени, отчества физического лица и (или) его почтового адреса для ответа, без указания полного наименования организации, ИНН, ее почтового адреса, подписи и указания фамилии, имени, отчества руководителя или уполномоченного представителя организации, представившего и (или) подписавшего обращение, и (или) без печати организации в случае, если обращение представлено на бумажном носителе не на бланке организации, а также в случае непредставления уполномоченным представителем налогоплательщика документов, подтверждающих в установленном порядке его полномочие на представление соответствующего письменного обращения;
  4. о подтверждении правильности применения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах;
  5. о проведении экспертиз договоров, а также учредительных и иных документов организаций, если законодательством Российской Федерации не установлено иное;
  6. налогоплательщиков (их представителей) лично в целях получения информации, носящей конфиденциальный характер, в устной форме или в письменной форме (на руки) без представления документов, удостоверяющих личность налогоплательщиков (подтверждающих в установленном порядке полномочие их уполномоченных представителей);
  7. дубликатные (второй и последующие экземпляры одного обращения, направленные в различные органы государственной власти, или обращения, повторяющие текст предыдущего обращения, на которое дан ответ);
  8. не поддающиеся прочтению, содержащие нецензурные или оскорбительные выражения.

На данной стадии должностное лицо налогового органа обязано, как того требует п. 28 Регламента, предложить заявителю представиться, назвав фамилию, имя, отчество и должность, а также организацию, которую он представляет.

Принятие решения. Должностное лицо налогового органа обязано выслушать обращение и при необходимости уточнить поставленные в нем вопросы.

Исполнение решения. Должностное лицо обязано представить в устной форме информацию по существу вопроса в пределах своей компетенции в соответствии с Административным регламентом налогоплательщику (его представителю) в сроки, указанные в п. 27 Административного регламента, либо сообщить налогоплательщику причины, которые препятствуют исполнению государственной функции в порядке, предусмотренном п. п. 30 - 34 Регламента.

Результатом исполнения решения может быть:

  1. индивидуальное информирование налогоплательщиков (их представителей) по существу обращений в устной форме;
  2. предложения о направлении обращений в письменной форме в налоговый орган или иной исполнительный орган государственной власти (орган местного самоуправления), в компетенцию которого входит рассмотрение вопросов, поставленных в этих обращениях.

Необходимо отметить, что стадия пересмотра в соответствии с Регламентом вынесена из каждой конкретной процедуры и представляет собой скорее самостоятельную процедуру обжалования действий (бездействия) должностных лиц, а также актов налоговых органов, чем стадию процедуры информирования налогоплательщика на основании обращений в устной форме.

На основании вышеизложенного можно сказать, что бесплатное информирование (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представление форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснение порядка их заполнения, а также получение письменных разъяснений по вопросам применения законодательства Российской Федерации, законодательства субъектов и нормативных правовых актов муниципальных образований о налогах и сборах от Министерства финансов Российской Федерации, финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований является правоприменительной процедурой налогового процесса, которая представляет собой совокупность налогово-процессуальных норм, налогово-процессуальных правоотношений, налогово-процессуальных фактов и актов, целью которой является исполнение материальной нормы налогового права, устанавливающей право налогоплательщика (плательщика сборов и налогового агента) получать информацию от налоговых органов, бесплатное информирование (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представление форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснение порядка их заполнения, а также получение письменных разъяснений по вопросам применения законодательства Российской Федерации, законодательства субъектов и нормативных правовых актов муниципальных образований о налогах и сборах от Министерства финансов Российской Федерации, финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований путем последовательного выполнения соответствующих действий на стадиях анализа ситуации, принятия и исполнения решения.