Мудрый Юрист

Воспрепятствование принудительному взысканию налогов и (или) сборов

Середа И.М., кандидат юридических наук, доцент кафедры уголовного права и криминологии, докторант Байкальского государственного университета экономики и права.

В соответствии со ст. 199.2 УК РФ уголовно наказуемым признается сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов.

Указанная статья вступила в действие с 1 января 2004 г. Исследование показало, что на протяжении последних лет представителями отечественной налоговой администрации неоднократно высказывалась точка зрения, что основным способом уклонения от исполнения обязанности по уплате налогов и (или) сборов является фактическая неуплата уже начисленных налоговых платежей. Налогоплательщик своевременно и правильно представляет налоговую и иную обязательную к представлению отчетность, а также правильно и своевременно исчисляет подлежащий к уплате налог, но умышленно не производит перечисления в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) в установленные сроки.

Ввиду отсутствия события налогового преступления в данной ситуации невозможно привлечь налогоплательщика по ст. ст. 198 или 199 УК РФ. Привлечение же к налоговой ответственности по соответствующим статьям главы 16 НК РФ в тех случаях, когда речь идет о фактической неуплате налога в крупных размерах, не решает данной проблемы.

Общественная опасность подобных противоправных действий заключается в том, что они посягают на установленный порядок налогообложения и препятствуют нормальной деятельности налоговых органов по взысканию недоимок по налогам и сборам.

В отличие от преступлений, предусмотренных ст. ст. 198, 199, 199.1 УК РФ, преступное поведение направлено непосредственно не на уклонение от уплаты налогов (сборов) или на неисполнение обязанностей по их удержанию и перечислению, а имеет своей целью непогашение недоимки, которая образовалась в результате соответственно налогоплательщиком (плательщиком сбора), налоговым агентом указанных обязанностей <*>.

<*> Соловьев И.Н. Реализация уголовной политики России в сфере налоговых преступлений: проблемы и перспективы: Дис. ... докт. юрид. наук. М., 2004. С. 372.

В соответствии с пунктами 3 и 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции" <*> налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в бюджет, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности.

<*> Российская газета. 1996. 26 декабря.

Следует, однако, обратить внимание на то, что в данном случае законодатель не распространил уголовно-правовую защиту на отношения, возникающие в связи с непогашением недоимки физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, соответственно эти отношения не составляют объект преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ.

Объективная сторона рассматриваемого преступления выражается в сокрытии денежных средств или имущества налогоплательщика (плательщика сбора), налогового агента, за счет которых должно производиться взыскание причитающихся с него налогов и (или) сборов. Скрывая их, преступник фактически пытается ввести в заблуждение государство в лице налоговых органов относительно своей налоговой способности, создавая таким образом ложное представление о своих возможностях погашать недоимку.

Недоимка согласно определению, данному в ст. 11 НК РФ, - сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Наличие у налогоплательщика (плательщика сбора), налогового агента недоимки является юридическим основанием для применения к нему налоговыми органами мер принудительного взыскания. В соответствии со ст. 45 НК РФ неисполнение обязанности по уплате налога (сбора) влечет принятие мер принудительного ее исполнения. В частности, в случае неуплаты или неполной уплаты налога (сбора) в установленный срок производится взыскание недоимки за счет средств, находящихся на счетах налогоплательщика (плательщика сбора) в банке, или взыскание за счет иного имущества налогоплательщика (плательщика сбора). Подобные же меры применяются и в отношении налоговых агентов, не исполнивших обязанности по удержанию и перечислению налогов.

Порядок производства такого взыскания регламентирован ст. ст. 46 - 48 НК РФ. По общему правилу взыскание недоимки производится в бесспорном порядке. Исключение составляют случаи, когда речь идет о налогоплательщиках (плательщиках сборов), налоговых агентах - физических лицах, а также об организациях-налогоплательщиках в части обязанностей по уплате налогов, основанных на изменении налоговым органом: юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиками с третьими лицами; юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика. В этих случаях взыскание недоимки осуществляется в судебном порядке.

Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика или налогового агента, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика или налогового агента.

Взыскание, как это предусмотрено в ст. ст. 46 - 48 НК РФ, может быть обращено не только на денежные средства, находящиеся на счетах в банках, но также последовательно и в отношении:

В части денежных средств на счетах в банке следует учитывать, что согласно п. 5 ст. 46 НК РФ взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) и (или) валютных счетов налогоплательщика или налогового агента, за исключением ссудных и бюджетных счетов.

Применительно к организациям каких-либо ограничений по обращению взыскания на имущество, за исключением оговоренных выше, в законодательстве о налогах и сборах не предусмотрено. Однако следует обратить внимание на то, что в соответствии с ч. 5 ст. 21 Федерального закона от 26 сентября 1997 г. N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях" <*> взыскание не может быть обращено на движимое и недвижимое имущество богослужебного назначения.

<*> СЗ РФ. 1997. N 39. Ст. 4465.

Применительно же к имуществу физического лица (в данном случае индивидуального предпринимателя) необходимо учитывать, что взыскание недоимки не может быть обращено на имущество, предназначенное для повседневного пользования физическим лицом или членами его семьи. Анализ ст. 446 ГПК РФ (имущество, на которое не может быть обращено взыскание по исполнительным документам) позволяет сделать вывод о том, что к таковому относится следующее имущество, принадлежащее гражданину-должнику на праве собственности:

Сокрытие имущества, на которое в соответствии с законодательством не может быть обращено взыскание, состава рассматриваемого преступления не образует.

Таким образом, можно сделать вывод, что в первую очередь принудительное взыскание обращается на денежные средства налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента на счетах в банке. В этом случае взыскание недоимки производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогообязанного лица, инкассового поручения на списание с них и перечисление в соответствующие бюджеты или внебюджетные фонды необходимых денежных средств.

Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения такого срока. Решение, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика или налогового агента причитающейся к уплате суммы налога.

Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика (налогового агента) в срок не позднее пяти дней после вынесения решения о взыскании необходимых денежных средств.

При недостаточности же денежных средств на счетах или их отсутствии либо при отсутствии у налогового органа информации о счетах последний вправе взыскать недоимку по налогам за счет иного имущества, в том числе за счет наличных денежных средств (п. 7 ст. 46 НК РФ). В этом случае взыскание производится по решению руководителя (его заместителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" <*>.

<*> СЗ РФ. 1997. N 30. Ст. 3591 (ред. от 22.08.2004).

При этом во внимание принимаются суммы, взысканные со счетов в банке, если такое взыскание имело место.

Взыскание задолженности по налогам и сборам с организаций с участием судебных приставов-исполнителей осуществляется в соответствии с "Порядком взаимодействия налоговых органов Российской Федерации и служб судебных приставов органов юстиции субъектов Российской Федерации к принудительному исполнению постановлений налоговых органов и иных исполнительных документов", утвержденным приказами Министерства по налогам и сборам РФ и Министерства юстиции РФ от 25 июля 2000 г. N ВГ-3-10/265/215.

Взыскание может предварять применение мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога (сбора), например, в виде приостановления операций по счетам в банке или арест имущества. В этом случае состав данного преступления образует сокрытие имущества, в отношении которого они применены.

При отсутствии же отдельных признаков данного преступления, например, крупного размера, такие действия могут быть квалифицированы как налоговое правонарушение, предусмотренное ст. 125 НК РФ (несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест).

Следует обратить внимание на то, что в анализируемом составе преступления крупный размер законодателем не определен так, как это сделано, например, в ст. ст. 198, 199 УК РФ.

Однако, как представляется, на основании нормативного предписания, внесенного в состав примечания к ст. 169 УК РФ, крупным размером ущерба для ст. 199.2 УК РФ признается стоимость, ущерб, доход или задолженность в сумме, превышающей 250 тыс. руб.

Применение аналогии уголовного закона, а именно использование в зависимости от того, является недоимщик физическим лицом или организацией, критериев крупного размера, предусмотренных ст. 198 или 199 УК РФ, как предлагается некоторыми учеными <*>, на наш взгляд, недопустимо, поскольку это будет нарушать принцип законности, закрепленный в ст. 3 УК РФ. В части второй указанной статьи содержится запрет на применение уголовного закона по аналогии.

<*> Соловьев И.Н. Указ. соч. С. 378.

Обязанность погашения недоимки не ограничена во времени. Однако, если в силу причин экономического, социального или юридического характера взыскание недоимки оказалось невозможным, она признается безнадежной и списывается в установленном порядке (ст. 59 НК РФ). Например, списание безнадежной недоимки по федеральным налогам и сборам осуществляется в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12 февраля 2001 г. N 100 "О порядке признания безнадежными к взысканию и списанию недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам" <*>. В соответствии с его положениями признается безнадежной к взысканию и списывается недоимка в случае:

<*> СЗ РФ. 2001. N 8. Ст. 752.<*> СЗ РФ. 2002. N 43. Ст. 4190.

При указанных обстоятельствах сокрытие имущества от взыскания недоимки исключается.

Субъект преступления специальный, то есть непосредственно определен в тексте ст. 199.2 УК РФ. В частности, таковым может являться:

Субъективная сторона рассматриваемого преступления, на наш взгляд, характеризуется только прямым умыслом. Лицо понимает, что, скрывая денежные средства либо имущество, препятствует взысканию недоимки по налогам и (или) сборам, осознает общественную опасность своего поведения, предвидит возможность наступления общественно опасных последствий в виде неуплаченных налогов (сборов) и желает их наступления.