Мудрый Юрист

Сравнительно-правовой анализ косвенного налогообложения по законодательству зарубежных стран

Мамаев И.В., юрист.

Известно, что преобладание косвенного налогообложения всегда являлось в России своеобразной финансовой традицией. Вместе с тем в целом ряде государств косвенные налоги также занимают важное место в налоговых системах, составляя значительную долю в бюджетных доходах. Подобное положение дел во многом объясняется высоким фискальным эффектом этих налогов и способностью оказывать значительное регулирующее воздействие на общественное потребление.

За редким исключением системы косвенного налогообложения стран мира включают в себя наряду с другими налогами акцизы, что обусловлено рядом объективных и субъективных факторов. Ведь еще в свое время Вильям Петти в известном "Трактате о налогах" (глава XV "Об акцизе") приводил следующие доводы в пользу акцизов:

<*> См.: Петти В. Трактат о налогах и сборах. Verbum sapienti - слово мудрым. Разное о деньгах. М., 1997. С. 85.

Современные авторы в этой связи также отмечают, что, несмотря на наличие у экономистов и юристов доминирующего мнения о несправедливости системы косвенного налогообложения, в большинстве развитых стран косвенные налоги широко используются при формировании налоговой системы государства. Это объясняется следующими причинами. Система косвенного налогообложения - наиболее удобная для мобилизации доходов в казну форма, позволяющая оперативно и регулярно получать крупные суммы, в ней заложены возможности воздействия на экономику, т.е. стимулировать или сдерживать производство по тем или иным направлениям, и возможности регулирования потребления, а вместе с тем она позволяет быстро реагировать на экономические процессы. Но при использовании механизма косвенного налогообложения важны комплексный анализ последствий его применения, учет особенностей экономики страны. Не случайно в развитых странах при всех негативных сторонах косвенного налогообложения оно не противодействует развитию экономики <*>.

<*> См.: Гусева И.П. Указ. соч.

Тем не менее в большинстве своем специалисты признают необходимость поддержания приоритета прямого налогообложения над косвенным. Известный французский исследователь М. Алле, проанализировав налогообложение в странах ЕЭС, отметил, что в подавляющем большинстве действующие налоговые системы основаны на уравнительной философии. По своей скрытой сути они покоятся на двойном постулате, безоговорочно принятом в обществе во имя "социальной справедливости" с целью ликвидации неравенства: приоритете прогрессивных налогов над пропорциональными; приоритете прямых налогов над косвенными <*>.

<*> См.: Алле М. За реформу налоговой системы. Переосмысливая общепризнанные истины / Под ред. И.А. Егорова. Пер. с франц. Т.А. Карлова. М., 2001. С. 29.

Соответственно задача полного упразднения косвенного налогообложения при всех его издержках и недостатках зарубежным ученым не ставится. В "наброске налоговой системы, отвечающей в основном требованиям гуманистического и прогрессивного общества", им предлагается в ряду основных ее элементов установление единого и универсального налога на стоимость предметов потребления. По его мнению, общая и единая ставка налога на потребление позволила бы обеспечить финансирование государственных расходов, которые не покрывались бы за счет других источников доходов <*>.

<*> См.: Там же. С. 35.

Во всяком случае во внимание должна приниматься финансовая значимость косвенных налогов. Например, федеральный бюджет Канады формируется за счет взимания, в том числе налога на товары и услуги, акцизов, таможенных пошлин. Так, общая сумма доходов федерального бюджета в 2001 - 2002 финансовом году составила 171,3 млрд. канадских долларов, при этом налог на добавленную стоимость составил 25,7 млрд., таможенные сборы - 4 млрд. канадских долларов. Доходы провинций формируются в том числе за счет налога с продаж <*>. На федеральном уровне в Испании взимаются такие основные (общегосударственные) налоги, включая налог на добавленную стоимость и акцизы на алкогольную продукцию, табачные изделия, топливо, автомобили и некоторые другие товары, таможенные пошлины. Доля косвенных налогов в доходах бюджета неодинакова, например, поступления от НДС составляют 24,9%, а акцизов - 13,2% <**>. В доходах бюджета Австралии также велика доля косвенных налогов, прежде всего таможенных пошлин на импортные товары <***>.

<*> См. подроб.: Кучеров И.И. Налоговое администрирование и борьба с уклонением от уплаты налогов в Канаде // Налоговый вестник. 2002. N 12.
<**> См. подроб.: Налоговая система Испании: Документы. Комментарии / Под ред. ЗАО "Престо Аудит". М., 2000.
<***> См. подроб.: Зингер Е.А., Ялбулганов А.А. Основы налогового законодательства Австралии // Публичные финансы государств АТР. Бюджетное и налоговое регулирование. Под ред. А.Н. Козырина. М., 1998. С. 23 - 26.

Проанализируем финансово-правовые аспекты косвенного налогообложения по законодательству зарубежных стран.

Следует заметить, что в отдельных странах нормы, определяющие систему косвенного налогообложения, нашли закрепление на конституционном уровне. Это, по нашему мнению, является свидетельством признания важности косвенных налогов для налоговой системы в целом. Например, в Швейцарии налог на добавленную стоимость может взиматься Конфедерацией, если "вследствие эволюции возрастной структуры населения финансирование социального страхования по старости, лиц, оставшихся без кормильца, и лиц, потерявших трудоспособность, не может быть более обеспеченным; Конфедерация может в федеральном законе увеличить на один пункт налог на добавленную стоимость". Кроме того, на специальные цели расходования Конфедерации предоставлено право взимать налог со следующих товаров: необработанный и обработанный табак; очищенные алкогольные напитки; пиво; автомобили и их составные части; нефть, иные нефтяные продукты, природный газ, продукты их очистки. Примечательно, что по отдельным объектам налогообложения кантоны и коммуны полностью отказались от своих налоговых притязаний в пользу Конфедерации. В частности, согласно ст. 134 Конституции Швейцарии "объекты, которые федеральное законодательство относит к обложению налогом на добавленную стоимость, налогом на специальные расходы, гербовым сбором и предварительным налогом или от которых это законодательство освобождает, не могут вводиться кантонами и коммунами в налог такого же характера" <*>.

<*> См.: Конституции зарубежных государств: Учеб. пособ. 3-е изд. / Сост. В.В. Маклаков. М., 2000. С. 254 - 256.

Как уже отмечалось в предыдущем изложении, косвенные налоги (налоги на потребление)устанавливаются на товары и услуги в форме фиксированного увеличения их цены. Законодательство зарубежных стран предусматривает три основных вида косвенных налогов: акцизы, фискальные монопольные налоги и таможенные пошлины <*>.

<*> См.: Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право: Сравнительно-правовое исследование. М., 2001. С. 132 - 133.

Непосредственно же по странам мира обнаруживается довольно разнообразный состав косвенных налогов, включая налог на добавленную стоимость, налог с оборота, различные разновидности налога с продаж, акцизы, гербовые и иные сборы и пошлины. В мировой практике встречаются и совсем специфические косвенные налоги. Например, в США все предприятия страны, занятые в сфере производства и оборота алкогольной продукции, наряду с акцизами уплачивают и так называемый специальный профессиональный налог(СПН) <*>.

<*> См. подроб.: Воловик Е.М. Специальный профессиональный налог в сфере производства и оборота алкогольной продукции в США // Налоговый вестник. 1999. N 2.

Имеющее место сочетание косвенных налогов также различно. Наиболее распространенным является взимание наряду с налогом на добавленную стоимость (НДС) и акцизов, однако имеет место и отказ от взимания НДС в пользу налога с продаж или сочетание всех трех этих косвенных налогов. Так, к числу основных федеральных налогов Канады относится налог на товары и услуги, который фактически является многоступенчатым налогом на добавленную стоимость на товары и услуги, реализуемые в стране. Провинции же взимают налог на розничные продажи. В Японии наряду с налогом на добавленную стоимость взимаются также налог с продаж и акцизы.

К государственным налогам в Азербайджане относятся налог на добавленную стоимость и акцизы. Налог на добавленную стоимость определен как форма изъятия в бюджет части прироста стоимости, создаваемой в процессе производства товаров, выполнения работ и оказания услуг и обращения, а также части стоимости товаров, доставленных на территорию Азербайджана. Плательщиками налога являются лица, зарегистрированные в качестве таковых. Ставка налога составляет 18%. Отчетный период определен в один месяц. Уплата налога осуществляется на основе декларации. Акцизы взимаются со спирта и спиртных напитков, табачных изделий и нефтепродуктов. Ставки определяются органами исполнительной власти <*>.

<*> См. подроб.: Бобоев М.Р., Мамбеталиев Н.Т., Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы зарубежных стран: Содружество Независимых Государств: Учебное пособие. М., 2002. С. 10 - 22.

Налоговая система Беларуси характеризуется значительной долей косвенного налогообложения и большим числом различного рода сборов. К общегосударственным косвенным налогам в первую очередь относятся налог на добавленную стоимость и акцизы. НДС облагаются обороты по реализации товаров (работ, услуг) и товары, ввозимые на таможенную территорию Республики Беларусь. Основная ставка НДС составляет 20%, пониженная ставка в размере 10% применяется при реализации определенных видов товаров и услуг, например, таких как продукция растениеводства и животноводства, рыбоводства и пчеловодства, а также продовольственных и детских товаров. По нулевой ставке облагаются экспортируемые товары, строительные работы и транспортные услуги. Акцизами облагаются: спирт, алкогольная продукция, пиво, табачная продукция, ювелирные изделия, легковые автомобили, сырая нефть, дизельное топливо и бензин. Ставки акцизов преимущественно твердые. Например, алкогольная продукция облагается по ставке 4690 белорусских рублей за литр спирта, в ней содержащегося, а сырая нефть - 16,5 евро за 1 тонну.

В Великобритании налог на добавленную стоимость уплачивается предпринимателями, оборот которых превышает 52 тыс. фунтов стерлингов в год. Предприятия, имеющие соответствующий годовой оборот, обязаны зарегистрироваться в налоговых органах в качестве плательщика НДС. Ставка налога составляет 17,5%. Не облагаются НДС банковские и страховые услуги, медицинское обслуживание, образование и операции с недвижимостью. Для оборота по реализации продовольственных товаров, печатных изданий, лекарств, детской одежды и обуви; услуг по энергообеспечению и водоснабжению для бытовых нужд, по перевозке пассажиров ставка налога определена в 0%. Акцизы взимаются с нефтепродуктов, табачных изделий, крепких спиртных напитков, вина, пива, а также игорного бизнеса.

Достаточно специфичным является подход, используемый для организации косвенного налогообложения в Китайской Народной Республике. К центральным налогам отнесены: налог на потребление с оборотов внутри страны, таможенные пошлины, НДС и налог на потребление, взимаемые таможенными органами. В качестве регулирующих налогов определен НДС. Этот налог поступает в части 75% в центральный бюджет, а в части 25% - в местные. Налог на добавленную стоимость уплачивается с оборотов по реализации и импорту товаров и предоставлению услуг. Налог составляет разница между суммами налога уплаченного и полученного за отчетный период. Имеется две ставки налога: для товаров первой необходимости - 13%, а для всех прочих - 17%. Мелкие налогоплательщики уплачивают от 4 до 6% от объема продаж. Налог на потребление носит акцизный характер, так как им облагаются такие товары, как табачные изделия, алкогольные напитки, косметические средства, ювелирные изделия, бензин, моторные лодки, катера, мотоциклы, автомобили и некоторые другие <*>.

<*> См. подроб.: Ермилова Н.Г., Гендерова Н.Н. Налоговая система современного Китая // Аудиторские ведомости. 2000. N 5.

Действующая налоговая система США включает такие косвенные налоги, как налоги с розничных продаж потребительских товаров, акцизные сборы и таможенные пошлины. Что касается местных косвенных налогов, то существуют универсальные местные налоги с продаж и акцизы на отдельные товары. Акцизами облагаются: табак, спиртные напитки, косметические товары, драгоценности, бензин, дизельное топливо, авиационный керосин, автомобильные покрышки, охотничье и рыболовное снаряжения, медицинские вакцины и некоторые другие товары.

Тем не менее, безусловно, основу косвенного налогообложения в большинстве стран мира все же составляет налог на добавленную стоимость. Это объясняется его всеобъемлющим (универсальным) характером и большой финансовой значимостью. Например, поступления НДС в бюджеты всех уровней Германии составили в 2000 г. 209,5 млн. немецких марок, что составило примерно 3/4 поступлений от всех косвенных налогов <*>. В Беларуси налог на добавленную стоимость фактически является бюджетообразующим, так как за счет его обеспечивается более 25% доходов республиканского бюджета.

<*> См.: Завалко М.В. Актуальные проблемы правового регулирования НДС в ФРГ // Финансовое право зарубежных стран: Сб. науч. тр. / Под общ. ред. Г.П. Толстопятенко. М.: МГИМО (У) МИД России, 2001. С. 77 - 78.

Во Франции НДС также относится к числу основных налогов. Этот налоговый платеж взимается в центральный бюджет, после чего часть его передается в местные бюджеты, что и определяет его бюджетообразующее значение. Этим налогом облагаются все операции производственного и торгового характера. Предусмотрены четыре ставки, применяемых к различным видам хозяйственных операций, а именно - нормальная, сокращенная, промежуточная и повышенная. Нормальная ставка применяется во всех случаях, за исключением тех, для которых предусмотрены иные ставки. Так, сокращенная ставка применяется при производстве и реализации продуктов питания, промежуточная - при производстве и реализации газа, электроэнергии, угля, нефтепродуктов, спирта, кофе, а повышенная - при покупке драгоценных металлов, мехов, табака. При перепродаже или продаже произведений искусства налогом облагается разница между покупной и продажной ценой по ставке 30% <*>.

<*> См.: Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. М., 2002. С. 183 - 188.

В зарубежных странах НДС рассматривается в качестве многоступенчатого всеобъемлющего налога, распространяющегося на все стадии процесса производства и распределения и включающего в свою базу все виды товаров и услуг. Данный налог относится к обязательным платежам зачетного типа, которые исключают кумулятивный эффект налогообложения, так как позволяют зарегистрированным в качестве плательщиков этого налога фирмам вычитать суммы, уплаченные зарегистрированным поставщикам - плательщикам НДС, из сумм выручки за реализацию товаров или услуг <*>.

<*> См. подроб.: Воловик Е.М. Налог на добавленную стоимость (по материалам зарубежных исследователей) // Налоговый вестник. 1999. N 6. С. 128.

По общему правилу НДС облагается реализация налогоплательщиком товаров, работ и услуг, в том числе импортируемых из других стран <*>. В Великобритании для целей обложения НДС под реализацией товара, как и во многих других странах, понимается передача права на владение товаром другому лицу. Реализация имеет место, в частности, в случаях, когда: товар передается в рамках договора, например о продаже с рассрочкой платежа; осуществляется подача воды, энергии, тепла, производится охлаждение и вентиляция; передается основная доля во владении землей или безусловное право собственности на землю либо ее аренды на срок более 21 года; передается товар для личного потребления <**>. В Германии объектом налогообложения НДС являются обороты по реализации товаров как собственного производства, так и приобретенные на стороне, а также оказание различных видов услуг производственного и непроизводственного характера на территории страны. Этим налогом облагается также импорт товаров из стран, не входящих в ЕЭС, а также собственное потребление <***>.

<*> Определенное сходство с НДС проявляет юридическая конструкция налога с оборота, взимаемого в отдельных странах. Например, в Австрии налог с оборота взимается с поставок и работ, оказанных услуг, передачи имущества для собственного потребления и ввоза предметов. Работы и услуги облагаются этим налогом в том случае, если они соответственно выполнены и потреблены в Австрии. Общая ставка налога составляет 20%, а по отдельным позициям доля изъятия составляет 16, 12 и 10% (см. подроб.: Журавлева О.О. Правовое регулирование федеральных налогов в Австрии // Финансовое право. 2002. N 3).
<**> См.: Воловик Е.М. Некоторые особенности постановки на учет плательщиков НДС в Великобритании // Финансовая газета. Региональный выпуск. 1998. N 34.
<***> См.: Попова Н.В. Налог на добавленную стоимость в Германии // Налоговый вестник. 1997. N 1. С. 99.

Плательщиками НДС обычно являются предприниматели, хотя обязанность по его уплате может распространяться и на других лиц. Например, налоговое законодательство Уганды относит к плательщикам НДС лиц, занимающихся профессиональной деятельностью, включая архитекторов, аудиторов, юристов и пр.

В ряде стран к уплате НДС привлекаются не все предприниматели и частные практики, а лишь те из них, которые соответствуют определенным требованиям. Для этого в ряде стран установлен своеобразный ценз - порог регистрации плательщиков НДС. В европейских странах - членах ЕС в соответствии с общими требованиями он должен составлять около 15 тыс. евро, в других странах налогообложение может начинаться с других сумм.

Традиционно для НДС предусматривается две категории ставок: общие и пониженные - по реализации наиболее важных потребительских товаров и услуг. Наличие двух ставок НДС является одним из требований ЕС, хотя, например, в Литве по этому налогу установлено четыре специальных ставки. Собственно размеры ставок в различных странах неодинаковы. В Эквадоре налог взимается по ставке 15%, в Таджикистане его ставка составляет 20%. В Германии пониженная ставка в 7% применяется для продуктов питания (кроме спиртных напитков и оборотов кафе, ресторанов, гостиниц), для средств массовой информации, для городского и пригородного общественного транспорта, для оздоровительных, благотворительных, церковных организаций, для произведений искусства и т.д.

Процедура уплаты НДС обычно предусматривает соответствующее документальное оформление посредством составления счетов-фактур. Это позволяет более эффективно контролировать правильность исчисления и своевременность уплаты налога. В Молдавии бланки соответствующих документов, защищенные от подделок, предоставляются налогоплательщикам налоговыми органами.

Периодичность представления отчетов определяется на основании предполагаемого годового оборота. В Израиле предприниматели, имеющие оборот меньше 59 тыс. шекелей, от представления отчетности и уплаты НДС освобождаются. Налогоплательщики с годовым оборотом до 250 тыс. шекелей обязаны представлять отчет каждые два месяца, если оборот выше - ежемесячно <*>.

<*> См.: Воробей Ю.Л. Особенности исчисления и взимания НДС в Израиле // Налоговый вестник. 2000. N 11. С. 123.

Плательщикам НДС в определенных случаях предоставляются возможности произвести возврат или зачет уплаченных сумм налога. В Эстонии для целей налогообложения недвижимости при продаже или сдаче в аренду разрешено включать в ее стоимость сумму уплаченного НДС. Тем самым предоставляется возможность возвратить налог, уплаченный в ходе возведения или реконструкции объектов недвижимости. Власти Таиланда отказались от практики возмещения НДС экспортерам. Вместо этого предусматривается принятие 1 - 2 раза в год соответствующих сумм налога к зачету в счет платежей будущих периодов.

Вторыми по финансовой значимости косвенными налогами являются акцизы, которыми преимущественно облагаются различные потребительские товары. Например, в Индонезии состав подакцизных товаров насчитывает более 40 наименований, включая некоторые виды алкогольных и безалкогольных напитков, телевизионные приемники, холодильники, спортивное оборудование, кожаные изделия, моторные лодки, вертолеты и самолеты, огнестрельное оружие, видеоигры и пр. При этом ставки акцизов выражены в процентах и составляют в зависимости от вида и стоимости товаров от 10 до 75%. В Японии акцизы взимаются со спиртных напитков, табачных изделий, нефти и бензина, а также с услуг гостиниц, ресторанов и купален.

Однако чаще в мировой практике встречается установление твердых ставок акцизов за определенную меру потребительских товаров. Так, на Тайване ставки на подакцизные товары, например такие, как пиво, установлены в пределах 26 тайваньских долларов, на рисовое вино - 185 тайваньских долларов, сигареты - 590 тайваньских долларов.

Возможно и сочетание ставок различных видов. Например, в Германии акцизами облагается ряд товаров и услуг, в частности акциз на бензин составляет 0,98 - 1,08 марки за 1 литр, мазут - 9,4 пф. за 1 кг, 13 пф. за 1 сигарету, 4,3 марки за 1 кг кофе в зернах, 2550 марок за 100 литров крепких спиртных напитков, 2 марки за 1 стандартную бутылку шампанского, 12% от стоимости страхового полиса. В США акцизы на спиртные напитки до недавнего времени составляли 12,5 долл. за галлон, на пиво - 9 долл. за баррель, на сигареты 8 - 16,8 долл. за 1 тыс. штук, бензин - 9 центов за галлон, рыболовные снасти - 10%.

Акцизное налогообложение алкоголя и табака в большинстве стран осуществляется с использованием акцизных марок. Например, в Камбодже производители и импортеры сигарет обязаны приобретать акцизные марки для оклеивания ими пачек сигарет. Без соблюдения этой процедуры выпуск партий подакцизного товара за пределы заводов-производителей, акцизных и таможенных складов, а также его реализация запрещены <*>.

<*> См.: Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. С. 103 - 107.

В настоящее время большинство иностранных государств при проведении своей налоговой политики исходят из необходимости ограничения косвенного налогообложения. Например, правительство Южной Кореи намерено существенно сократить размер специального акциза, взимаемого с таких товаров, как автомобили, кондиционеры, ювелирные изделия, мебель, меховые изделия и часы, снаряжение для игры в гольф. Эта мера основывается на предположении, что такое изменение ставок акцизов приведет к снижению цен на товары и соответственно увеличению спроса на них. В частности, предусматривается снижение размера акциза для автомобилей до уровня 5 - 10% в зависимости от объема двигателя, а для других потребительских товаров - до 20%. В Норвегии рассматривается возможность снижения налога на алкогольные напитки в связи с тем, что высокий уровень их налогообложения приводит к оттоку покупателей из страны в соседнюю Швецию, где те же напитки облагаются по более низким ставкам. В Китае предполагается на 30% снизить ставки акциза на автомобили, соответствующие требованиям Европейского Союза по защите окружающей среды. Ранее налог на потребление уплачивался изготовителем автомобиля по ставке от 3 до 8%. Таким образом, создаются дополнительные условия для снижения уровня загрязнения воздуха в крупных промышленных центрах <*>.

<*> См.: Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. С. 29 - 31.

Планом налоговой реформы в Аргентине предусматривается двукратное сокращение размера ставки НДС на товары производственного назначения. Одновременно предполагается сократить перечень товаров и услуг, освобожденных от уплаты этого налога. Вводится обложение НДС по ставке 15% операций по продаже акций, а размер ставки налога на финансовые операции увеличивается с 0,25 до 0,4%.

Правительством Кипра одобрен комплекс мер по реформированию системы налогообложения. Подготовленный правительством законопроект предусматривает снижение налогов на доходы физических лиц и налогов с корпораций при одновременном поэтапном повышении ставок налога на добавленную стоимость и других косвенных налогов. Кроме того, с 1 февраля 2002 г. все кипрские компании платят налог на добавленную стоимость.

Следует заметить, что национальная налоговая политика иностранных государств в части косвенного налогообложения в значительной степени подчинена процессам его гармонизации в рамках международного сотрудничества. Наибольших результатов в деле гармонизации систем налогообложения достигли страны, входящие в состав Европейского Союза. Налоговая гармонизация в странах ЕС ставит перед собой цели: упразднения налоговых границ для того, чтобы сделать равными конкурентные условия для хозяйствующих субъектов; объединения и унификации внутреннего рынка ЕС как основного двигателя интеграционных процессов в регионе; приведения в соответствие структуры налоговых систем, порядка взимания основных видов налогов. В качестве основных направлений определено сближение оснований взимания косвенных налогов (налог на добавленную стоимость и акцизы) <*>.

<*> См.: Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран. С. 46.

Процесс гармонизации налогообложения непосредственно находится под контролем Комиссии Европейского Союза (Европейской комиссии), которая вырабатывает соответствующие рекомендации для стран-участников. Так, ею подготовлены предложения по гармонизации налогообложения топлива в государствах, входящих в Европейский Союз. В частности, обращено внимание на то, что транспортные компании в странах-участниках уплачивают налоги по различным ставкам. Например, в Великобритании их налоговая нагрузка в среднем в два раза больше, чем в Греции. В результате это приводит к тому, что стоимость литра неэтилированного бензина в странах ЕС существенно различается. В связи с этим Европейской комиссией было рекомендовано установить размер акциза на бензин в пределах 40 пенсов за литр. Однако последствием такого изменения в налогообложении может стать резкое возрастание цен на бензин в странах, где ставки акцизов относительно невелики.

Правительство Чехии во многом из-за нежелания изменять существующую систему косвенного налогообложения намеревалось отложить момент гармонизации до 2007 г., опасаясь повышения цен. Действующее налоговое законодательство Чехии предусматривает предельную ставку НДС в 22%, что в общем соответствует требованиям ЕС о 25% ставке этого налога. Однако при этом целый ряд важнейших потребительских товаров облагается в стране по ставке 5%. Европейский Союз потребовал повысить ставки НДС практически на все непродовольственные товары. Кроме того, требования в рамках гармонизации предъявлены также к ставкам акцизов на табачные изделия и алкогольные напитки.

Отдельные государства, отказываясь поступиться своими национальными интересами, открыто выступают против изменения своего налогового законодательства для достижения налоговой гармонизации. Например, Великобритания наложила вето на отдельные налоговые преобразования, предлагаемые в рамках ЕС, поскольку гармонизация налогообложения требует снижения акцизов на топливо и цен на бензин, что отрицательно скажется на доходной части бюджета.

Рассмотрение разногласий, возникающих между государствами в процессе гармонизации налогообложения, отнесено к ведению Европейского арбитражного суда. По правилам ЕС в суд может обратиться Европейская комиссия, но только в том случае, если в течение двух месяцев какое-либо государство проигнорирует ее рекомендации о приведении налогового законодательства в соответствие с требованиями Сообщества. Например, Европейской комиссией было принято решение обжаловать в Европейском арбитражном суде законодательство Италии, определяющее порядок уплаты акцизов на минеральные смазочные масла. Причиной послужило то, что смазочные масла в этой стране не облагаются акцизами общего характера отнесены к товарам, подлежащим обложению специальным акцизным налогом. Во Франции с 1 октября 2001 г. изменен порядок начисления НДС на услуги предприятий общественного питания. Это фактически позволило привести налоговое законодательство страны в соответствие с требованиями Европейского Союза. До начала реформы 15% надбавка за обслуживание в ресторанах в соответствии с налоговым законодательством налогом на добавленную стоимость не облагалась. По этому поводу Европейским арбитражным судом было принято решение о том, что указанная норма противоречит положениям Директивы N 6 Европейского Союза по НДС.

Гармонизация косвенного налогообложения осуществляется также в рамках Содружества Независимых Государств (СНГ). Так, Правительством Российской Федерации 10 и 20 октября 2000 г., а также 29 ноября 2000 г. были подписаны двусторонние соглашения о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле соответственно с правительством Кыргызской Республики, правительством Республики Армения и Правительством Азербайджанской Республики. Исходя из положений названных соглашений, взимание косвенных налогов во взаимной торговле между сторонами осуществляется по общему принципу страны назначения <*>.

<*> См.: Подгорная Т.К. Некоторые вопросы обложения акцизами подакцизных товаров во взаимной торговле между Российской Федерацией и странами Содружества Независимых Государств.

Решением от 14 сентября 2001 г. N 28 "О дальнейшей гармонизации акцизной политики государств - членов ЕврАзЭС" Межгосударственный совет ЕврАзЭС утвердил Базовый перечень и минимальные ставки на подакцизные товары, производимые и ввозимые на таможенные территории государств - членов ЕврАзЭС. Например, вина натуральные и слабоалкогольные напитки с объемной долей этилового спирта до 9% включительно должны облагаться по ставке не ниже 0,06 евро за 1 литр <*>.

<*> См. подроб.: Подгорная Т.К. Акцизы в условиях интеграции Содружества Независимых Государств // Налоговый вестник. 2002. N 10.

Подводя итог вышеизложенному, следует сделать вывод о том, что системы косвенного налогообложения практически всех государств включают в себя акцизы, взимание которых может сочетаться как с налогом на добавленную стоимость (налогом с оборота), так и с иными косвенными налогами - налоги с продаж, гербовые и лицензионные сборы, таможенные пошлины.

Порядок исчисления и уплаты акцизов во многом универсален, так как соответствующие элементы обложения по странам мира существенно совпадают. В качестве подакцизных товаров повсеместно определены алкогольные напитки, табачные изделия и бензин.