Мудрый Юрист

Строительство: амортизация в строительстве

Строительные организации при осуществлении деятельности используют большое количество строительной техники, транспортных средств, машин, механизмов, оборудования, инструментов и приспособлений, которые при выполнении необходимых условий учитываются в составе основных средств строительной организации.

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. О том, в каком порядке начисляется и учитывается амортизация, о методах ее начисления в бухгалтерском и налоговом учете мы и расскажем в этой статье.

Бухгалтерский учет амортизации

В бухгалтерском учете амортизация представляет собой процесс перенесения по частям стоимости основных средств по мере их физического или морального износа на стоимость производимого продукта. Отметим, что данный термин употребляется в аналогичном значении и в российском налоговом законодательстве применительно к амортизируемому имуществу.

Основными документами, которыми следует руководствоваться, учитывая основные средства, являются:

Стоимость основных средств, согласно п. 17 ПБУ 6/01, погашается посредством начисления амортизации, а в п. 49 Методических указаний N 91н уточнено, что посредством начисления амортизации погашается стоимость основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление.

Начинать начисление амортизации по объекту основных средств следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем его принятия к бухгалтерскому учету, и производить до полного погашения его стоимости либо списания его с бухгалтерского учета, что установлено п. 21 ПБУ 6/01. Например, если основное средство принято к учету в августе, то начисление амортизации по нему следует начинать в марте.

С 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости основного средства либо его списания с бухгалтерского учета в соответствии с п. 22 ПБУ 6/01, начисление амортизации прекращается.

В течение всего срока полезного использования основного средства начисление амортизации не приостанавливается, за исключением случаев, когда объект по решению руководителя организации переводится на консервацию сроком более трех месяцев и на период восстановления объекта, продолжительность которого больше 12 месяцев. Такой порядок предусмотрен п. 23 ПБУ 6/01.

Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому она относится.

Суммы начисленной амортизации отражаются на отдельном счете. Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 декабря 2000 г. N 94н, для обобщения информации о начисленных суммах амортизации предназначен счет 02 "Амортизация основных средств".

Начисленная амортизация отражается по кредиту счета 02 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Если строительная организация предоставляет основные средства в аренду, суммы начисленной по ним амортизации отражаются по кредиту счета 02 и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

При выбытии основных средств сумма начисленной амортизации списывается с дебета счета 02 в кредит счета 01 "Основные средства".

С целью возможности получения данных об амортизации, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности, аналитический учет на счете 02 следует вести по каждому основному средству.

В бухгалтерском учете суммы начисленной амортизации включаются в расходы по обычным видам деятельности и относятся к числу прочих расходов организации, что следует из п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Амортизация, согласно п. п. 16 и 18 ПБУ 10/99, признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости основных средств, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации в том отчетном периоде, в котором она имеет место.

Начисление амортизации производится одним из способов, предусмотренных п. 18 ПБУ 6/01, п. 53 Методических указаний N 91н:

Выбранный способ начисления амортизации по группе однородных основных средств организация должна применять в течение всего срока использования объектов, входящих в эту группу. Независимо от выбранного организацией способа, ежемесячно следует начислять амортизацию в размере 1/12 годовой суммы.

Согласно п. 55 Методических указаний N 91н, если основное средство поступило в организацию в течение года, годовой суммой амортизации будет сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности, т.е. до 31 декабря отчетного года.

Чаще всего организации используют линейный способ начисления амортизации, при котором годовая сумма амортизационных отчислений на основании п. 19 ПБУ 6/01 определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств или текущей (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.

Пример (цифры условные).

Стоимость основного средства, приобретенного подрядной организацией, 56 000 руб. При принятии к учету организация установила срок полезного использования объекта, равный трем годам.

Годовая норма амортизации составит 33,333% (100% / 3 г.), ежегодная сумма амортизации - 18 666,67 руб. (56 000 руб. x 33,333 / 100), ежемесячная сумма амортизации 1555,56 руб. (18 666,67 руб. / 12 месяцев).

Допустим, основное средство принято к учету в июле отчетного года, следовательно, начисление амортизации необходимо начать с 1 августа, и в первый год эксплуатации годовая сумма амортизации составит 7777,78 руб. (56 000 руб. x 5 месяцев / 36 месяцев).

Окончание примера.

Когда эффективность использования основного средства уменьшается по мере его эксплуатации, применяется способ уменьшаемого остатка. Этот способ предполагает исчисление годовой суммы амортизации исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования автомобиля и коэффициента не выше 3. Такой порядок начисления амортизации при способе уменьшаемого остатка установлен п. 19 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний N 91н. Размер применяемого коэффициента организация устанавливает самостоятельно и закрепляет его в приказе по учетной политике.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования предполагает определение годовой суммы амортизации исходя из первоначальной или текущей стоимости основного средства и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, в знаменателе - сумма чисел лет его полезного использования.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) годовая сумма амортизации определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости основного средства и предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок его полезного использования.

Амортизация в налоговом учете

Согласно ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли организаций признается не только имущество организации, но также результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности.

Под имуществом в целях налогообложения согласно ст. 38 НК РФ понимаются все виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Для признания имущества амортизируемым должны выполняться следующие условия:

Есть еще два условия, которые также должны выполняться: срок полезного использования имущества должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 20 000 руб.

Под основными средствами в целях налогообложения согласно п. 1 ст. 257 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальная стоимость которого более 20 000 руб.

Помимо основных средств амортизируемым имуществом признаются также капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Причем капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном НК РФ. Если стоимость капитальных вложений арендодателем не возмещается, то согласно п. 1 ст. 258 НК РФ капитальные вложения амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды.

В письме Минфина России от 19 января 2009 г. N 03-03-07/1 обращено внимание на то, что амортизируются только неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, т.е. связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества.

Обратите внимание, что основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, согласно п. 3 ст. 256 НК РФ исключены из состава амортизируемого имущества и начисление амортизации по этим объектам прекращается, что установлено п. 6 ст. 259.1 НК РФ.

Кроме того, п. 16 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества. Таким образом, по амортизируемому имуществу, переданному в безвозмездное пользование, на период его нахождения в таком пользовании амортизация не начисляется ни организацией, его передавшей, ни контрагентом, о чем сказано в письме УФНС России по г. Москве от 31 октября 2007 г. N 20-12/104582.

В отношении имущества, полученного (переданного) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (лизинга), необходимо отметить следующее. Условиями договора должно быть предусмотрено, какой из сторон договора будет учитываться такое имущество - лизингодателем или лизингополучателем. Лизинговое имущество, согласно п. 10 ст. 258 НК РФ, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество будет учитываться в соответствии с условиями договора. Следовательно, если имущество учитывается лизингодателем, то и амортизация начисляется им, и наоборот, если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то и амортизацию по имуществу, полученному в лизинг, начисляет лизингополучатель.

Перечень имущества, не подлежащего амортизации, приведен в п. 2 ст. 256 НК РФ.

Из состава амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ исключаются основные средства:

Налоговым законодательством предусмотрено два метода начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества: линейный и нелинейный. Метод начисления амортизации устанавливается организацией самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества и отражается в учетной политике для целей налогообложения.

Обратите внимание!

Независимо от того, какой метод начисления амортизации выберет и установит в своей учетной политике налогоплательщик в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую - десятую амортизационные группы, он должен применять только линейный метод начисления амортизации. Напомним, что в восьмую - десятую амортизационные группы включается имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет, что установлено ст. 258 НК РФ.

Выбранный метод начисления амортизации налогоплательщик может изменить. Такое изменение допускается с начала очередного налогового периода, причем с нелинейного метода на линейный можно перейти не чаще одного раза в пять лет, таково требование п. 1 ст. 259 НК РФ.

Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект амортизируемого имущества был введен в эксплуатацию. Прекращается начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта либо когда объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям, что следует из п. 5 ст. 259.1 НК РФ.

При выборе налогоплательщиком линейного метода начисления амортизации сумма амортизации, согласно п. 2 ст. 259 НК РФ, определяется для целей налогообложения прибыли ежемесячно отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации установлен ст. 259.1 НК РФ. Для определения суммы амортизации, начисленной за один месяц, следует первоначальную стоимость объекта умножить на норму амортизации, определенную для этого объекта.

Норма амортизации при применении линейного метода определяется по формуле:

K = 1 / n x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта;

n - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.

Пример.

Строительной организацией приобретено основное средство, первоначальная стоимость которого в целях налогообложения прибыли составила 56 000 руб. В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1, объект входит в состав 3-й амортизационной группы (имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно). Организацией установлен срок полезного использования, равный 42 месяцам.

Норма амортизации составит 2,381% ((1 / 42) x 100%).

Сумма амортизации, ежемесячно учитываемая в целях налогообложения прибыли, составит 1333,36 руб. (56 000 руб. x 2,381%).

Окончание примера.

Эксплуатация основных средств в различных отраслях промышленности имеет свои особенности и нюансы. В частности, если строительная организация выполняет работы на нескольких объектах, удаленных друг от друга или находящихся в разных регионах, то оборудование или техника могут перемещаться по производственной необходимости с одного объекта на другой. Такое перемещение занимает какое-то время. Следует ли начислять амортизацию по таким объектам за время нахождения их в пути?

По мнению Минфина России, содержащемуся в письме от 27 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/101, начислять амортизацию в такой ситуации следует. В письме обращено внимание на п. 3 ст. 256 НК РФ, в котором указано, в каких случаях основные средства исключаются из состава амортизируемого имущества. Указанный перечень хозяйственных операций, при которых начисление амортизации временно приостанавливается, является закрытым. В остальных случаях, в частности в период простоя амортизируемого имущества, вызванного производственной необходимостью, начисление амортизации не прекращается. Как сказано в рассматриваемом письме, это относится к транспортировке основных средств от одного объекта к другому, так как сам факт нахождения амортизируемого имущества в пути не является свидетельством того, что данное амортизируемое имущество не используется в предпринимательской деятельности.

В статье мы отмечали, что амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств. Напомним, что неотделимыми улучшениями арендованного имущества признаются улучшения, которые нельзя отделить от арендованного имущества без вреда для него, а не для улучшений.

При применении линейного метода начисление амортизации по имуществу в виде капитальных вложений в основные средства начинается:

Начисление амортизации по имуществу в виде капитальных вложений в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, производится:

Прежде чем рассматривать порядок начисления амортизации при использовании нелинейного метода, остановимся на нормах, установленных ст. 259 НК РФ.

Используемый метод начисления амортизации может быть изменен с начала очередного налогового периода. Таким образом, если налогоплательщик, применяющий в 2009 г. линейный метод начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества, принимает решение о применении нелинейного метода начисления амортизации, начать его применение он может только с 1 января 2010 г.

Предположим, налогоплательщик применяет в 2009 г. нелинейный метод начисления амортизации и решает перейти с 1 января на начисление амортизации линейным методом. В течение 2010 г. им применяется линейный метод начисления амортизации, но в 2011 г. он снова переходит на нелинейный метод. Перейти с нелинейного метода начисления амортизации на линейный метод можно не чаще одного раза в пять лет, следовательно, вернуться к применению линейного метода организация сможет лишь через пять лет, т.е. с 1 января 2016 г. Сомнительно, что какая-либо организация будет так часто изменять применяемый метод начисления амортизации, но такая норма НК РФ установлена, и забывать о ней не следует.

При использовании нелинейного метода в соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ амортизация определяется не отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества, а отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) в совокупной сумме. Амортизация определяется ежемесячно.

Бухгалтеры, исчисляющие амортизацию нелинейным методом до 1 января 2009 г., согласятся с тем, что порядок начисления амортизации этим методом далеко не прост. Но с 1 января 2009 г. технология расчета суммы амортизации при использовании нелинейного метода полностью изменена.

Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации установлен ст. 259.2 НК РФ.

На 1-е число налогового периода, с которого будет использоваться нелинейный метод начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, рассчитываемый как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе), в порядке, установленном ст. 322 НК РФ, с учетом положений ст. 259.2 НК РФ. В суммарный баланс включаются объекты основных средств, нематериальные активы, капитальные вложения арендаторов, капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, которые с 1 января 2009 г. признаются амортизируемым имуществом.

Для определения суммарного баланса амортизационных групп (подгрупп) остаточная стоимость объектов определяется исходя из срока их полезного использования, который устанавливается при вводе объектов в эксплуатацию. В составе амортизационных групп, сформированных в порядке, установленном п. 2 ст. 259.2 НК РФ, формируются амортизационные подгруппы.

Далее на 1-е число каждого месяца рассчитывается суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы), т.е. рассчитывается суммарная остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, включенных в данную амортизационную группу (подгруппу).

Обратите внимание, что для амортизационных групп и подгрупп, входящих в их состав, суммарный баланс определяется без учета объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ. То есть для восьмой - десятой амортизационных групп (подгрупп) суммарный баланс определяется без учета зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, поскольку по этим объектам амортизация начисляется только линейным методом.

Как меняется суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) в случае ввода в эксплуатацию новых объектов? Согласно п. 3 ст. 259.2 НК РФ первоначальная стоимость таких объектов увеличивает суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы), в состав которой включен введенный в эксплуатацию объект. Увеличение производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором новые объекты введены в эксплуатацию.

В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, а также частичной ликвидации основных средств согласно п. 2 ст. 257 НК РФ изменяется первоначальная стоимость основных средств. Суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость, учитываются в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы (подгруппы), причем независимо от того, изменились или нет сроки полезного использования.

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) в соответствии с п. 4 ст. 259.2 НК РФ ежемесячно уменьшается на суммы начисленной именно по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных ст. 259.2 НК РФ, по формуле:

A = B x (k / 100),

где A - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k - норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Нормы амортизации в целях применения нелинейного метода начисления амортизации установлены п. 5 ст. 259.2 НК РФ. Для амортизационных групп применяются следующие нормы амортизации (месячные):

первая группа - 14,3;

вторая группа - 8,8;

третья группа - 5,6;

четвертая группа - 3,8;

пятая группа - 2,7;

шестая группа - 1,8;

седьмая группа - 1,3;

восьмая группа - 1,0;

девятая группа - 0,8;

десятая группа - 0,7.

Пример.

Организацией принято решение о применении с 1 января 2010 г. в отношении объектов амортизируемого имущества нелинейного метода начисления амортизации.

На 1 января 2010 г. суммарный баланс четвертой амортизационной группы составил 714 000 руб. В феврале приобретено и в этом же месяце введено в эксплуатацию основное средство, входящее в четвертую амортизационную группу, первоначальная стоимость которого составляет 220 000 руб.

Определим сумму амортизации, начисленной за январь - март 2010 г.

Суммарный баланс на 1 января 2010 г. - 714 000 руб.

Норма амортизации (ежемесячная) для 4-й амортизационной группы - 3,8.

Сумма амортизации за январь 2010 г. определяется как произведение суммарного баланса на 1 января 2010 г. и нормы амортизации 4-й амортизационной группы. Сумма амортизации составит 27 132 руб. (714 000 руб. x 3,8 / 100).

Суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации. Суммарный баланс на 1 февраля 2010 г. будет равен 686 868 руб. (714 000 руб. - 27 132 руб.).

Сумма амортизации, начисленной в феврале, составит 26 100,98 руб. (686 868 руб. x 3,8 / 100).

В феврале 2010 г. введено в эксплуатацию основное средство стоимостью 220 000 руб. Первоначальная стоимость объекта включается в суммарный баланс 4-й амортизационной группы с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, суммарный баланс 4-й группы увеличится с 1 марта 2010 г.

Суммарный баланс на 1 марта 2010 г. будет равен 880 767,02 руб. (686 868 руб. - 26 100,98 руб. + 220 000 руб.).

Сумма амортизации за март 2010 г. - 33 469,15 руб. (880 767,02 руб. x 3,8 / 100).

Окончание примера.

Пунктами 6 и 7 ст. 259.2 НК РФ определен порядок начисления амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств и полученных по договору безвозмездного пользования.

Начисление амортизации по капитальным вложениям в арендованные основные средства при нелинейном методе начисления амортизации начинается:

Начисление амортизации по капитальным вложениям в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, начинается:

Пункт 8 ст. 259.2 НК РФ устанавливает порядок начисления амортизации по объектам, исключенным из состава амортизируемого имущества в соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ. Напомним, что из состава амортизируемого имущества исключаются объекты, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные по решению руководства организации на консервацию, продолжительность которой превышает три месяца, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Начисление амортизации по перечисленным объектам прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был исключен из состава амортизируемого имущества. Суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) при этом уменьшается на остаточную стоимость указанных объектов, которая в соответствии со ст. 257 НК РФ определяется по формуле:

                           n
S = S x (1 - 0,01 x k) ,
n
где S - остаточная стоимость указанных объектов по истечении n месяцев
n
после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);

S - первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов;

n - число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы) (из расчета исключается период, исчисленный в полных месяцах, в течение которого объекты не входили в состав амортизируемого имущества);

k - норма амортизации, применяемая в отношении соответствующей группы (подгруппы), в том числе с учетом специальных коэффициентов, применяемых к основной норме амортизации.

С 1 января 2009 г. остаточная стоимость объектов, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, определяется уже не как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации, а по формуле, приведенной выше.

При прекращении договора безвозмездного пользования и возврате имущества налогоплательщику, при расконсервации, завершении реконструкции, модернизации объектов основных средств амортизация продолжает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда перечисленные объекты вновь включены в состав амортизируемого имущества. С этого же момента суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы), согласно п. 9 ст. 259.2 НК РФ, увеличивается на остаточную стоимость указанных объектов с учетом положений п. 9 ст. 258 НК РФ.

Как определить в данном случае остаточную стоимость объектов? Выше мы отметили, что при определении остаточной стоимости амортизируемого имущества при нелинейном методе начисления амортизации не учитываются периоды, исчисленные в полных месяцах, в течение которых объекты не входили в состав амортизируемого имущества. Следовательно, остаточная стоимость, по которой объекты восстанавливаются в составе соответствующих амортизационных групп (подгрупп), будет равна сумме, на которую произошло уменьшение суммарного баланса такой группы (подгруппы).

Пунктом 10 ст. 259.2 НК РФ определено, что при выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость выбывающих объектов.

В результате выбытия объектов суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) может быть уменьшен до нуля или отрицательной суммы. В такой ситуации амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется.

Если суммарный баланс становится менее 20 тыс. руб., то в месяце, следующем за месяцем, когда это достигнуто, налогоплательщик, руководствуясь п. 12 ст. 259.2 НК РФ, имеет право ликвидировать указанную группу (подгруппу), при этом значение суммарного баланса отражается в составе внереализационных расходов текущего периода.

По истечении срока полезного использования объекта налогоплательщик может исключить объект из состава амортизационной группы (подгруппы) без изменения суммарного баланса этой группы (подгруппы) на дату вывода объекта из ее состава. При этом начисление амортизации исходя из суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) продолжается в прежнем порядке, т.е. в порядке, установленном ст. 259.2 НК РФ. Срок полезного использования объектов амортизируемого имущества, введенных в эксплуатацию до 1-го числа налогового периода, с которого начато применение нелинейного метода начисления амортизации, принимается с учетом срока эксплуатации соответствующих объектов до указанной даты.

Налогоплательщики имеют право применять к основной норме амортизации специальные повышающие (понижающие) коэффициенты, порядок применения которых определен ст. 259.3 НК РФ.

Если организация, использующая нелинейный метод начисления амортизации, будет применять к нормам амортизации повышающие (понижающие) коэффициенты, то объекты амортизируемого имущества, к которым применяются такие коэффициенты, должны быть объединены в подгруппу в составе амортизационной группы и учет таких амортизационных групп (подгрупп) должен вестись отдельно. К сформированным подгруппам применяются существующие правила создания или ликвидации группы, увеличения и уменьшения суммарного баланса группы. К подгруппам применяется норма амортизации, уточненная с помощью повышающего (понижающего) коэффициента. Иными словами, каждая подгруппа с применяемыми коэффициентами к основной норме амортизации равноценна группе, и все правила осуществления операций с амортизационными группами распространяются на подгруппы.

Особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом установлены ст. 323 НК РФ. Прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).

Учет доходов и расходов ведется пообъектно, за исключением начисленной амортизации по объектам амортизируемого имущества, в отношении которого применяется нелинейный метод начисления амортизации.