Мудрый Юрист

Влияние налогового администрирования на собираемость налогов *

<*> Il'in A.Yu. Influence of tax administering on collection of taxes.

Ильин Александр Юрьевич, доцент кафедры финансового и налогового права ВГНА Минфина России, кандидат юридических наук, доцент.

Налоговое администрирование является деятельностью уполномоченных органов власти и управления, направленной на исполнение законодательства о налогах и сборах и реализацию эффективной налоговой политики. В статье рассматривается влияние налогового администрирования на эффективность собираемости налогов. Влияние налогового администрирования на собираемость налогов заключается в обеспечении экономически обоснованной налоговой нагрузки, достаточного объема ресурсов, необходимых для финансирования расходов бюджетной системы, не создавая при этом избыточного налогового бремени для налогоплательщиков.

Рассматривая процесс влияния налогового администрирования на собираемость налогов, автор определяет основные требования, направленные на обеспечение полного и своевременного сбора налогов. Раскрывает сущность собираемости налогов, анализирует научные подходы к определению понятия собираемости налогов, определяет методы, влияющие на эффективность собираемости налогов и снижение уровня собираемости налогов.

Ключевые слова: налоговое право, налоговые органы, налоговое администрирование, собираемость налогов, налоговая политика, налогообложение.

Tax administration is the activity of the authorized governing bodies directed on execution of the legislation on taxes and tax collections, and realization of an effective tax policy. In article influence of tax administration on efficiency of a collecting of taxes is considered. Influence of tax administration on a collecting of taxes consists in maintenance of economically well-founded tax loading, sufficient volume of the resources necessary for financing of expenses of budgetary system, without creating thus superfluous tax burden for tax bearers.

Considering process of influence of tax administration on a collecting of taxes, the author defines the basic requirements directed on maintenance of full and timely taxation. Opens essence of a collecting of taxes, analyzes scientific approaches to definition of concept of a collecting of taxes, defines methods collectings of taxes influencing efficiency and decrease in level of a collecting of taxes.

Key words: the tax right, tax departments, tax administration, collecting of taxes, tax policy, the taxation.

Вопросы формирования и совершенствования налоговой политики России в настоящее время приобретают особое значение. Реформы в этой сфере продолжаются уже довольно длительное время, на эти цели направляются значительные ресурсы, и между тем полезный эффект от этой деятельности представляется по меньшей мере спорным.

Цели и задачи налоговой политики могут различаться в зависимости от конкретного исторического периода и от конкретных обстоятельств и социально-экономических условий каждой страны. Но при этом налоговая политика должна быть ориентирована на создание благоприятного налогового климата в государстве. В целом эффективность и полезность проводимой в стране налоговой политики зависят от эффективности налогового администрирования, являющегося инструментом, который определяет успех или неудачу общей налоговой политики.

По общему определению налоговое администрирование является деятельностью уполномоченных органов власти и управления, направленной на исполнение законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, налоговое администрирование можно определить как урегулированную нормами права деятельность государственных уполномоченных органов в налоговой сфере, направленную на реализацию эффективной налоговой политики.

Указанная деятельность включает в себя механизм реализации законодательства о налогах и сборах <1>.

<1> См.: Клементьева Т.Н. Некоторые вопросы налогового администрирования // Финансовое право. 2007. N 9.

Задачу по реализации эффективной налоговой политики через механизмы налогового администрирования решают в Российской Федерации налоговые органы.

Основная цель налоговых органов в сфере налогового администрирования включает в себя обеспечение полного и своевременного сбора налогов в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Налоговые доходы являются одной из важнейших составляющих доходной части государственного бюджета, кроме того, посредством взимания налогов - изменения ставки, объекта налогообложения, квалификации тех или иных операций как облагаемых или, напротив, необлагаемых - государство осуществляет управление экономикой, что также оказывает воздействие на иные виды доходов и существенно влияет на структуру финансовой системы.

В целях наиболее полного поступления налоговых платежей государство должно иметь соответствующий инструмент, обеспечивающий постоянство налоговых поступлений в бюджеты всех уровней, а также государственные внебюджетные фонды.

Таким инструментом и является налоговое администрирование. Эффективность налогового администрирования, направленная на обеспечение полного и своевременного сбора налогов, зависит от следующих основных требований:

Для того чтобы выяснить, как влияет налоговое администрирование на эффективность реализации налоговой политики, необходимо рассмотреть налоговое администрирование как основу эффективности собираемости налогов.

В этой связи для получения корректных результатов, определения факторов, влияющих на формирование налогового администрирования как основы собираемости налогов, потребуется исследовать сущность явления, характеризуемого понятием "собираемость налогов". Уровень собираемости налогов является индикатором качества функционирования системы налогового администрирования. В свою очередь, налоговое администрирование служит основой для повышения собираемости налогов.

В настоящий момент отсутствует законодательно закрепленное определение собираемости налогов. Анализ ряда работ российских ученых, посвященных рассмотрению проблем собираемости налогов, позволил сделать заключение об отсутствии единого мнения по вопросам определения теоретической основы данного понятия.

На современном этапе существует несколько основных научных подходов к определению понятия собираемости налогов. Первый подход заключается в понимании собираемости налогов как показателя эффективности реализации фискальной функции налоговой системы <2>. В этом случае данное понятие необходимо рассматривать как степень полноты исполнения налоговых обязательств и рассчитывать как отношение объема налоговых платежей, поступивших в определенный период, к объему налоговых обязательств, которые должны быть исполнены в этот же период в соответствии с действующим законодательством.

<2> См.: Конторович В.К. Собираемость налогов в Российской Федерации: Дис. ... к.э.н. М., 2009. С. 28.

Сторонники альтернативного подхода отождествляют сущность собираемости налогов с основной рейтинговой оценкой работы налоговых органов. Рассчитывают данный показатель путем отнесения суммы фактических поступлений налоговых платежей к их максимальной сумме за рассматриваемый период <3>. Рассчитанный таким образом уровень собираемости налогов является показателем качества и эффективности функционирования как налоговых органов, так и всей системы налогового администрирования.

<3> См.: Налоговая политика и практика. 2010. N 1. С. 13.

По информации Службы внутренних доходов США (IRS USA), уровень собираемости всех налогов в среднем по стране составляет 83%. Затраты на повышение уровня собираемости на 1% превышают сумму налогов, которые могли быть собраны. В экономически развитых странах Евросоюза (Англия, Франция, Германия, Италия, Голландия, Дания и др.) уровень собираемости налогов достигает 81 - 88%.

Согласно данным, приведенным ФНС России, средний уровень собираемости налоговых доходов в федеральный бюджет в течение в 2003 - 2007 гг. составлял 90 - 95,4%. За последние четыре года данный показатель повысился до 96%. Принципиальное отличие в том, что в развитых странах собираемость налогов рассчитывается как доля фактических поступлений налогов в величине налоговой базы, установленной косвенным методом. Что касается России, то под уровнем собираемости понимают отношение фактических налоговых поступлений к максимальной сумме налоговых поступлений, складывающейся из фактических налоговых поступлений, а также совокупной задолженности по налоговым платежам.

Величина собранных налогов выступает показателем не только эффективности проводимых в стране налоговых реформ, но и результативности функционирования системы налогового администрирования на заданный период времени. Принято считать, что чем выше собираемость налогов, тем лучше выполняют свои функции налоговые органы. В целом меры, направленные на повышение собираемости налогов, способствуют укреплению бюджетной и налоговой систем. Поэтому является положительной тенденция отождествлять собираемость налогов с высоким уровнем налогового администрирования.

Получается, что наивысший уровень налогового администрирования достигается лишь при стопроцентной собираемости налогов. С нашей точки зрения, это неверно, так как может привести к определенному налоговому дисбалансу. Это объясняется тем, что:

  1. любое увеличение собираемости налогов означает одновременное повышение налогового пресса на налогоплательщика. В случае если наблюдается неполная собираемость, государство вынуждено снизить налоговое бремя.

Повышение собираемости налогов до предельно высокого уровня способствует усилению бюджетной безопасности в краткосрочной перспективе, увеличивая при этом угрозу в долгосрочной перспективе вследствие угнетения налогоплательщиков, от которых зависит последующий рост налогооблагаемой базы.

С другой стороны, умеренное снижение собираемости налогов на товаропроизводителей в реальном секторе экономики, не приводящее к существенному дисбалансу бюджета в краткосрочной перспективе, способно оказать положительное влияние на рост налогооблагаемой базы и объем собираемых налогов в среднесрочной и долгосрочной перспективе. Поэтому уменьшение поступлений от собираемых налогов, предусмотренное действиями Правительства, заключающееся в снижении налоговых ставок или сокращении видов налогов, введении дополнительных льгот, не следует рассматривать как угрозу бюджету. Вместе с тем уменьшение налогового сбора в результате официального снижения базы налогообложения и налоговых ставок не влечет за собой снижения собираемости налогов по существу;

  1. рассматривая уровень собираемости налогов в качестве общего критерия безопасности бюджета, неправомерно исходить из того, за счет какой категории налогоплательщиков достигается повышение уровня собираемости. Необходимо различать рост собираемости налогов с налогоплательщиков, полностью избегающих обязанности уплачивать налоги, укрывающих налогооблагаемые доходы и имущество, с одной стороны, и относительно добросовестных налогоплательщиков, не вносящих налоги в полной мере в связи со слишком высокой налоговой нагрузкой и отсутствием средств для стопроцентной уплаты налогов, - с другой.

Сама категория "полная, стопроцентная собираемость налогов" в некоторой степени условна, хотя и формирует базу, по отношению к которой исчисляется реальный уровень собираемости. Под идеальной, полной собираемостью налогов и сборов понимается достоверность всей налогооблагаемой базы по всем налогоплательщикам и налоговых ставок по всем предусмотренным законодательством видам налогов. Реализация в полной мере этих предположений невозможна в связи с отсутствием реальной возможности фиксировать полную величину налогооблагаемых доходов и имущества в связи с умелым укрывательством лицами, избегающими полной уплаты налогов. Трудности возникают и по причине отсутствия совершенных, надежных методов и средств измерения.

Несмотря на четко фиксированные в налоговом законодательстве налоговые ставки, в отличие от налогооблагаемой базы существуют "законные" методы ухода от уплаты налогов, которые не относятся к уменьшению собираемости налогов и не улавливаются как явное уклонение. Это касается и налоговых льгот. Искусственное, практически неопределимое и трудно доказуемое присоединение организаций и лиц к числу пользующихся налоговыми льготами без законных оснований приводит к снижению налогооблагаемой базы, а следовательно, и налоговых платежей. Такие действия не фиксируются официальной статистикой и налогово-бухгалтерской отчетностью, а значит, автоматически не попадают в категорию несобираемости налогов.

Становится ясно, что невозможно достоверно, с высокой долей точности установить уровень неполноты сбора налогов. Именно такие обстоятельства и обусловливают неопределенность как самого понятия "собираемость налогов", так и связанного с ним уровня собираемости налогов.

При рассмотрении уровня собираемости налогов как определяющего критерия безопасности бюджета следует учитывать определенное обстоятельство. Стремление к достижению полного, предельно возможного уровня собираемости налогов приводит к резкому возрастанию сложности составления, оформления бухгалтерской и налоговой отчетности, значительному увеличению государственных расходов на содержание налоговых органов и контрольно-ревизионных органов, а также к косвенным потерям, возникающим в связи с последствиями острого противостояния уплачивающих и собирающих налоги.

В связи с этим обстоятельством принятие в качестве базы для отсчета уровня собираемости налогов величины потенциально возможного согласно законодательству о налогах и сборах объема сбора налоговых платежей противоречит задачам обеспечения бюджетной безопасности страны. В случае превышения государственных затрат, направленных на прирост налогов, над величиной налоговых поступлений в бюджет такие меры с позиций бюджетной эффективности становятся нецелесообразными ввиду их бюджетной убыточности. Именно поэтому наряду с понятием "верхний предельный уровень собираемости налогов" следует использовать понятие "максимально целесообразная величина собираемых налогов". Этот предельно допустимый объем определяется следующим условием: увеличение объема собираемых налогов выше указанного предела требует осуществления дополнительных затрат со стороны бюджетов всех уровней, которые превышают совокупный прирост налоговых поступлений в бюджет.

Невозможно дать четкое определение величины максимально целесообразного объема собираемых налогов. Однако установить ее гораздо проще, чем верхний предельный уровень собираемости налогов. С одной стороны, максимально целесообразная величина собираемых налогов может быть принята равной сумме реального объема и его прироста, полученного даже без значительного увеличения издержек. С другой стороны, необходимо, чтобы указанная величина не угнетала и не притесняла производителей товаров и услуг. При таком подходе в качестве базы, по отношению к которой устанавливается уровень собираемости налогов в стране или в регионе, принимается определенная доля валового внутреннего продукта (ВВП) или валового регионального продукта (ВРП). Не угнетающая, максимальная величина сбора налогов исходя из мировой практики должна составлять 40%.

В нашей стране необходимо дифференцировать данный предельный уровень по регионам в доле ВРП исходя из состояния регионального бюджета. Кроме того, требуется в доле ВВП (ВРП) установить максимальную (максимально целесообразную) величину собранных налогов по их основным видам, а также группам налогоплательщиков.

При нахождении базового значения прогнозируемого максимального уровня собираемости налогов следует принимать во внимание не только часть налоговых поступлений, подлежащую возврату в соответствии с действующими нормами закона, но и льготы, предусмотренные на федеральном, региональном и местном уровнях. В противном случае сложится искаженное представление о реальном уровне собираемости налогов, который необходимо рассчитывать с учетом "чистых" поступлений налогов в бюджеты всех уровней.

Величина реально собираемых налогов, поступающих в бюджеты различных уровней, устанавливается на основании налоговой и финансовой отчетности и обладает высоким уровнем достоверности. Помимо отчетности необходимо учесть возврат незаконно взысканных налогов, а также дополнительное поступление ранее недополученных налогов, штрафов и пени.

Определение величины потенциально возможного сбора налогов вызывает большие трудности. В российской практике до сих пор нет единой методики ее расчета. Наибольший интерес представляют следующие способы оценки величины потенциально возможного объема собираемых налогов.

  1. Принятие потенциально возможного уровня поступления налогов в бюджеты всех уровней равным величине, заложенной в проект бюджетов на очередной год, в процессе их формирования, определенной на основе прогноза с учетом наблюдавшихся в прошлые годы объемов поступлений.
  2. Установление потенциально возможного объема сбора налогов путем суммирования расчетных величин по каждому из видов налогов, предполагая полное внесение налогов по установленным Налоговым кодексом РФ ставкам и полный учет налогооблагаемой базы исходя из расчетов и экспертных оценок.
  3. Принятие потенциально возможного объема сбора налогов за рассматриваемый период равным предельной величине целесообразного объема налоговых изъятий, определяемого в соответствии с предложенным или иными подходами.

Первый способ применяется в практике оценки уровня собираемости налогов Министерством финансов РФ. Это самый простой способ, при котором уровень собираемости налогов, по существу, отождествляется с показателем выполнения плана по доходной части бюджета. Минусом такого подхода является завышение оценки уровня собираемости налогов, достигающего 98% за год, в связи с учетом только явных налоговых недоимок, подлежащих в дальнейшем изъятию со взысканием штрафов и пени. Основные источники недополучения бюджетом законных налоговых платежей не учитываются вообще.

Второй способ опирается на определение потенциально возможного объема налоговых поступлений в соответствии с законодательно установленной базой налогообложения, налоговыми ставками и льготами и может быть использован в упрощенной форме, проявляющейся в определении потенциального сбора налогов посредством суммирования закрепленных налоговым законодательством сборов по отдельным видам налогов без учета их дифференциации по категориям налогоплательщиков.

Представление о наличии предельно целесообразной величины налоговых изъятий, с которой следует сопоставлять реальный объем налоговых платежей, лежит в основе третьего метода оценки уровня собираемости налогов. Так, при использовании данного метода величина потенциально возможного объема сбора налогов принимается равной предельно целесообразной норме сбора, устанавливаемой как с позиций наличия источников и закрепленных законом налоговых обязательств, так и с учетом недопустимости чрезвычайно высокого налогового бремени.

Таким образом, становится ясно, что достаточно сложно определить предельную величину целесообразного объема налоговых обязательств, которая соответствовала бы не только государственным интересам, но и интересам налогоплательщика.

Согласно оценке специалистов, уровень собираемости налогов в России, определяемый отношением реального объема налоговых поступлений в бюджет государства к рациональному объему, необходимо повысить примерно на 30%. Такой вывод противоречит распространенному мнению о необходимости снижения налоговой нагрузки в России в целях создания условий, способствующих росту производства и предпринимательской деятельности. Указанное противоречие носит формальный характер. В первую очередь необходимо повышать собираемость налогов в целом, что достижимо без увеличения налоговой нагрузки на товаропроизводителей, своевременно и в полном объеме уплачивающих налоги. При этом увеличение собираемости должно достигаться не за счет увеличения налоговых ставок, а за счет расширения базы налогообложения налогоплательщиков, искусственно занижающих или скрывающих объекты налогообложения. Во-вторых, существует реальная возможность приблизить уровень сбора налогов к рациональному, устранив многочисленные необоснованные льготы, повысив качество системы управления налогами, учета и контроля.

Разумеется, невозможно увеличить собираемость налогов только за счет снижения налогового бремени.

На уровень налоговых поступлений в некоторой степени влияют не только общеэкономические факторы, но и качество налогового администрирования, в особенности меры, принимаемые налоговыми органами в отношении обеспечения налоговых поступлений в бюджетную систему.

Целый ряд функций и процедур налогового администрирования реализован за счет разработанной и утвержденной Правительством РФ Федеральной целевой программы "Развитие налоговых органов", благодаря которой:

Функция организации в налоговом администрировании, благодаря которой обеспечены эффективный контроль за уплатой налогов, повышение уровня их собираемости, предупреждение неплатежей, пресечение случаев ухода от налогообложения и улучшение работы налоговых органов, в целом проявляется в построении организационной структуры налоговых органов, в создании механизма координации их работы. Указанные действия направлены на достижение организационного единства в деятельности всех звеньев налоговых органов и их взаимодействие с правоохранительными и другими контролирующими органами, а также с органами государственного управления и налогоплательщиками. Именно таким образом происходит влияние налогового администрирования на собираемость налогов.

Следует сказать, что кроме эффективного налогового администрирования на собираемость налогов оказывают влияние и социально-экономические факторы. В современных условиях развития России требуется повышать эффективность экономики, стимулировать инвестиционную активность российских и зарубежных инвесторов, повышать уровень жизни населения.

В заключение следует отметить, что влияние налогового администрирования на собираемость налогов заключается в обеспечении достаточного объема ресурсов, необходимых для финансирования расходов бюджетной системы, не создавая при этом избыточного налогового бремени для налогоплательщиков. Обеспечивая достаточный уровень доходов бюджетной системы, налоговое администрирование вместе с тем не должно создавать избыточного или неравномерного давления на процессы налогообложения. Исходя из этого, обеспечение экономически обоснованной налоговой нагрузки является важной задачей, направленной на повышение эффективности налогового администрирования и собираемости налогов.

От того, насколько эффективно будет функционировать налоговое администрирование в стране, напрямую зависит величина собранных налогов.

Список использованной литературы

  1. Иванов А.Г. Понятие администрирования налогов // Финансовое право. 2005. N 9.
  2. Клементьева Т.Н. Некоторые вопросы налогового администрирования // Финансовое право. 2007. N 9.
  3. Пономарев А.И., Игнатова Т.В. Налоговое администрирование в Российской Федерации. М., 2006.
  4. Конторович В.К. Собираемость налогов в Российской Федерации: Дис. ... к.э.н. М., 2009.
  5. Измайлов А.Т. Налоговое администрирование и его значение в повышении собираемости налогов: Дис. ... к.э.н. М., 2008.