Мудрый Юрист

Основные средства и нематериальные активы: кондиционеры, вентиляционное оборудование как основное средство

Кондиционерами называются установки для кондиционирования воздуха, оборудованные вентилятором с двигателем и приборами для изменения физико-химических свойств воздуха, т.е. для изменения температуры и влажности воздуха.

Многие фирмы в целях обеспечения благоприятных условий труда для своих сотрудников приобретают и устанавливают в офисных помещениях кондиционеры и различное вентиляционное оборудование.

Эти объекты, как, впрочем, и иное имущество организации, должны быть учтены как в целях бухгалтерского, так и в целях налогового учета организации. Об особенностях учета таких объектов мы расскажем в этой статье.

На сегодняшний день промышленность и торговля предлагают немало различных типов установок для кондиционирования воздуха, это и оконные или моноблочные кондиционеры, состоящие из одного блока, устанавливаемого в оконный проем; и сплит-системы, состоящие из наружного и внутреннего блоков, соединенных между собой электрическим кабелем и медными трубами, по которым циркулирует фреон; канальные или центральные кондиционеры, устанавливаемые за подвесным потолком; кассетные кондиционеры; напольные или шкафные кондиционеры; системы кондиционирования VRF и VRV, по сути представляющие собой сплит-системы с принципиально новыми возможностями.

Согласно общепринятой классификации торговые марки кондиционеров по качественным и потребительским характеристикам, а также по убыванию стоимости можно расположить таким образом:

Как правило, кондиционеры и вентиляционное оборудование учитываются в качестве объектов основных средств. Но не всякий актив, приобретенный организацией, можно непосредственно учесть как основное средство. Как показывает практика, многие виды названного оборудования требуют предварительного монтажа и наладки, и включение в состав основных средств объектов, требующих монтажа, осуществляется после их приемки из монтажа и сдачи в эксплуатацию.

При формировании информации об основных средствах организации руководствуются Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н (далее - ПБУ 6/01).

К бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств согласно п. 4 ПБУ 6/01 принимаются активы, в отношении которых одновременно выполняются четыре условия:

  1. Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, для предоставления в аренду.
  2. Объект предназначен для использования в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.
  3. Организация не предполагает последующую перепродажу объекта.
  4. Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Если приобретенное оборудование будет удовлетворять перечисленным условиям, то после работ по его монтажу оно может быть зачислено в состав основных средств организации.

Между тем не следует забывать о том, что отвечающие необходимым условиям активы, стоимость которых не превышает лимита, установленного организацией, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов, что следует из п. 5 ПБУ 6/01.

Оборудование, требующее монтажа, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, учитывается на счете 07 "Оборудование к установке". По дебету счета 07 "Оборудование к установке" отражается поступление оборудования от поставщика в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сумма НДС, предъявленная поставщиком, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Обратите внимание! Сумму НДС, отраженную на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", организация - налогоплательщик НДС имеет право принять к вычету на основании ст. ст. 171, 172 гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Если же организация не является плательщиком НДС, стоимость приобретенного оборудования будет учтена на счете 07 "Оборудование к установке" с учетом предъявленной поставщиком суммы НДС.

По поводу того, в какой момент можно принять к вычету сумму НДС по приобретенному оборудованию, требующему монтажа, возникает немало споров. Например, налоговым органом, осуществлявшим проверку налогоплательщика, было отказано в возмещении суммы НДС по приобретенному оборудованию. Основанием для такого решения явилось то, что оборудование принято к учету по счету 07 "Оборудование к установке", что подтверждается актом приема-передачи и оборотно-сальдовой ведомостью к указанному счету.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 16 января 2008 г. по делу N Ф08-8924/07-3340А суд указал на несостоятельность доводов налогового органа, мотивируя свое решение тем, что согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, в т.ч. оборудования к установке, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, в т.ч. оборудования к установке.

Приведенная формулировка означает, что вычет сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации оборудования к установке, производится в полном объеме после принятия на учет данного оборудования.

По правилам бухгалтерского учета оборудование, требующее монтажа, в соответствии с п. п. 1, 3 ПБУ 6/01, не относится к основным средствам и принимается к учету на счете 07 "Оборудование к установке". Однако порядок принятия на учет основных средств, оборудования к установке (в т.ч. и то, на какой счет принимается оборудование, требующее монтажа) налоговым законодательством не устанавливается, он определен вышеуказанными правилами бухгалтерского учета.

Таким образом, учет приобретенного организацией оборудования на счете 07 "Оборудование к установке" свидетельствует о его правильном оприходовании (учете). Принятие товаров, их оприходование в бухгалтерском учете подтверждаются материалами дела. При таких обстоятельствах вывод суда о наличии правового основания для предъявления организацией к вычету сумм НДС соответствует нормам гл. 21 НК РФ.

Передача оборудования в монтаж отражается записью по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", и кредиту счета 07 "Оборудование к установке". На субсчете 08-3 "Строительство объектов основных средств" учитываются, в частности, затраты по монтажу оборудования, стоимость оборудования, переданного в монтаж. Затраты по приобретению оборудования и других объектов основных средств, не требующих монтажа, учитываются на субсчете 08-4 "Приобретение объектов основных средств".

Чаще всего монтаж кондиционеров и вентиляционного оборудования осуществляется силами специализированных монтажных организаций, имеющих специальную технику и квалифицированных специалистов. Работы выполняются на основании договора подряда, заключаемого в соответствии с нормами гражданского законодательства между заказчиком и подрядчиком. Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Пример (цифры условные). Организация приобрела систему кондиционирования воздуха, требующую монтажа. Стоимость оборудования составляет 51 507 руб. (в т.ч. НДС - 7857 руб.). Работы по монтажу системы выполнены специализированной организацией, стоимость работ по условиям договора подряда составила 8496 руб. (в т.ч. НДС - 1296 руб.).

Заказчиком и подрядчиком по окончании работ по монтажу подписаны необходимые первичные документы, после чего система кондиционирования воздуха принята в состав основных средств заказчика и введена в эксплуатацию.

Операции по приобретению и монтажу оборудования отражены в учете организации с применением счетов и субсчетов:

01 "Основные средства";

07 "Оборудование к установке";

08-3 "Строительство объектов основных средств";

19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям";

51 "Расчетные счета";

60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

68-2 "Расчеты по НДС";

76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Дебет 07 Кредит 60 - 43 650 руб. - отражено поступление оборудования, требующего монтажа;

Дебет 19 Кредит 60 - 7857 руб. - учтена сумма НДС, предъявленная поставщиком;

Дебет 68-2 Кредит 19 - 7857 руб. - принята к вычету сумма НДС, предъявленная поставщиком;

Дебет 08-3 Кредит 07 - 43 650 руб. - передано оборудование в монтаж;

Дебет 08-3 Кредит 76 - 7200 руб. - учтены в первоначальной стоимости оборудования работы по монтажу;

Дебет 19 Кредит 60 - 1296 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная подрядчиком;

Дебет 68-2 Кредит 19 - 1296 руб. - принята к вычету предъявленная подрядчиком сумма НДС;

Дебет 60, 76 Кредит 51 - 60 003 руб. - погашена задолженность перед поставщиком оборудования и подрядной организацией;

Дебет 01 Кредит 08-3 - 50 850 руб. - смонтированное оборудование принято к учету в составе основных средств.

Окончание примера.

Какими документами отразить поступление оборудования и передачу его в монтаж?

Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" для учета оборудования утверждены следующие формы:

При поступлении оборудования оформляется форма N ОС-14. Составляет ее комиссия, отвечающая за прием основных средств, а утверждает руководитель организации либо лицо, на это уполномоченное. Составляется акт в двух экземплярах.

Форма N ОС-15 применяется при передаче оборудования в монтаж, при этом, если монтаж производится самой организацией, акт формы N ОС-15 необходимо оформить. Если же монтажные работы проводятся подрядным способом, акт формы N ОС-15 на передачу оборудования в монтаж не составляется. Уполномоченный представитель монтажной организации, включаемый в состав приемочной комиссии, в получении оборудования на ответственное хранение расписывается непосредственно в акте, и ему передается его копия.

На дефекты, выявленные в процессе монтажа, наладки и испытания, а также по результатам контроля, составляется акт по форме N ОС-16.

Смонтированное и готовое к эксплуатации оборудование зачисляется в состав основных средств, для чего оформляется акт формы N ОС-1 либо N ОС-1б.

Таким образом, поступление оборудования, его монтаж и ввод в эксплуатацию оформляется последовательным составлением актов форм NN ОС-14, ОС-15, в случае необходимости - N ОС-16, и акта формы N ОС-1 или N ОС-1б.

Обратите внимание! Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", которым установлена обязанность по документальному оформлению всех осуществляемых операций первичными документами, с 1 января 2013 г. утратит силу. Как вы помните, ст. 9 этого Закона установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам. Самостоятельно разработать документ, соблюдая обязательные реквизиты, организация может лишь в том случае, если формы для отражения какой-либо операции в альбомах унифицированных форм первичных документов нет.

С 1 января 2013 г. с введением в действие нового Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) организации получают возможность не использовать унифицированные формы первичной учетной документации. Пунктом 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Необходимо только, чтобы первичный учетный документ также содержал обязательные реквизиты, перечень которых установлен п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. То есть утвержденный организацией документ, предназначенный для отражения той или иной хозяйственной операции, может и не совпадать с унифицированной формой, которую мы используем сейчас.

Но запрета на применение унифицированных форм, утвержденных Госкомстатом, Закон N 402-ФЗ не содержит, из чего можно сделать вывод, что организация может утвердить эти формы в качестве первичных учетных документов.

Принимая кондиционеры и вентиляционное оборудование к бухгалтерскому учету, организация должна определить срок полезного использования этих объектов. Под сроком полезного использования на основании п. 4 ПБУ 6/01 понимается период времени, в течение которого использование объекта основных средств способно приносить экономическую выгоду (доходы) организации.

Определяя срок полезного использования, следует ознакомиться с техническими условиями использования и рекомендациями организации - изготовителя конкретной модели приобретенного оборудования. При отсутствии особых указаний следует воспользоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1, согласно которой приборы бытовые (код 16 2930000) относятся к третьей группе амортизируемого имущества со сроком полезного использования свыше 3 и до 5 лет включительно.

Несмотря на то что Классификация предназначена для целей налогового учета, она может применяться в бухгалтерском учете, что предусмотрено п. 1 указанного Постановления.

Как следует из п. 6 ПБУ 6/01, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации, которое производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету (п. п. 17, 21 ПБУ 6/01). Прекратить начисление амортизации следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта основных средств либо его списания с бухгалтерского учета (п. 22 ПБУ 6/01).

Начисление амортизации в течение срока полезного использования основных средств не приостанавливается, за исключением случаев, предусмотренных п. 23 ПБУ 6/01, т.е. когда объекты по решению руководителя организации переводятся на консервацию сроком более 3 месяцев, а также на период восстановления объектов продолжительностью более 12 месяцев.

Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому она относится (п. 24 ПБУ 6/01).

Начисление амортизации производится одним из следующих способов (п. 18 ПБУ 6/01, п. 53 Методических указаний, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н):

Выбранный способ начисления амортизации по группе однородных объектов следует применять в течение всего срока использования объектов, входящих в эту группу. Независимо от выбранного способа начисления амортизации ежемесячно начисляется амортизация в размере 1/12 годовой суммы.

Вопрос о том, как учитываются кондиционеры и вентиляционное оборудование в целях исчисления налога на прибыль, рассмотрим на примере организации, приобретшей систему приточной вентиляции и кондиционирования, смонтированную в офисном помещении организации. Система состоит из канального кондиционера, воздуховодов и пробивных отверстий. Система установлена с целью обеспечения нормальных условий труда сотрудникам, поскольку до установки системы нормы температуры и влажности воздуха в помещении офиса значительно превышали установленные санитарно-гигиенические нормы.

В предложенной нами ситуации организация осуществляет капитальные вложения в основные средства путем приобретения оборудования, требующего монтажа, с целью создания (монтажа) единого объекта основных средств - системы вентиляции (кондиционирования).

Под основными средствами в целях налогообложения прибыли понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Поскольку приобретенная система вентиляции установлена в офисном помещении, для обоснования отнесения имущества к основным средствам необходимо доказать использование имущества в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Как вы знаете, в целях налогообложения расходами в соответствии со ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в т.ч. таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, согласно пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся, в частности, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

К сожалению, понятие нормальных условий труда НК РФ не расшифровывает, поэтому, воспользовавшись ст. 11 НК РФ, обратимся к другим отраслям законодательства, регулирующим данные правоотношения.

К нормальным условиям труда в соответствии со ст. 163 Трудового кодекса Российской Федерации относятся, в частности:

При решении вопроса об отнесении затрат, связанных с мероприятиями по обеспечению нормальных условий труда, на себестоимость продукции необходимо четко определить экономическую обоснованность указанных расходов, производственный характер их осуществления, т.е. установить, связаны ли эти затраты с деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Если система кондиционирования устанавливается для обеспечения нормальных условий труда работникам и, следовательно, оптимизации производственного процесса, затраты на создание основного средства правомерно учитывать в составе расходов в целях налогообложении прибыли.

При этом отклонение условий труда от нормальных до установки системы вентиляции определяется на основании специальных отраслевых требований по обеспечению нормальных условий труда. В рамках рассматриваемой нами ситуации такие требования установлены п. 4.4 Гигиенических требований к персональным электронно-вычислительным машинам и организации работы (Постановление Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 3 июня 2003 г. N 118 "О введении в действие санитарно-эпидемиологических правил и нормативов СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03"), в соответствии с которым в помещениях, оборудованных ПЭВМ, проводится ежедневная влажная уборка и систематическое проветривание после каждого часа работы на ПЭВМ.

Критерии предотвращения неблагоприятного воздействия микроклимата рабочих мест, производственных помещений на самочувствие, функциональное состояние, работоспособность и здоровье человека установлены в Гигиенических требованиях к микроклимату производственных помещений (СанПиН 2.2.4.548-96).

Арбитражная практика по вопросу учета в целях налогообложения прибыли затрат на установку систем кондиционирования складывается следующим образом.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 16 сентября 2003 г. по делу N А57-13890/02-28 отметил, что кондиционер используется именно в производственном процессе, т.к. обеспечивает нормальное функционирование компьютерной техники.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 1 декабря 2004 г. по делу N А19-5598/04-30-Ф02-4960/04-С1 вынес решение отправить дело на новое рассмотрение, поскольку выводы нижестоящих судебных инстанций, касающиеся определения производственного характера указанного имущества, сделаны без изучения вопроса о целевом назначении имущества, порядке и сфере его использования налогоплательщиком.

Положительное решение содержится также в Постановлении ФАС Московского округа от 15 августа 2005 г., 8 августа 2005 г. по делу N 09АП-8143/05-АК, в котором сказано, что кондиционер установлен в зале заседания завода, в зале проводятся производственные совещания и организуются встречи с представителями других организаций, прибывающих для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества. При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод, что создание в зале заседаний нормальных условий труда необходимо для производственного процесса и поэтому затраты на приобретение и установку кондиционера относятся на себестоимость продукции.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 26 июля 2006 г. по делу N А55-32558/2005 указано, что кондиционеры расположены и используются налогоплательщиком в принадлежащих ему административных помещениях с распределением объектов за административно-управленческим персоналом, т.е., механизируя и облегчая трудовой процесс, создавая нормальные условия для трудовой деятельности, указанное имущество опосредованно участвует в осуществлении деятельности, направленной на получение дохода. Имущество принято в установленном порядке к бухгалтерскому учету, на него заведены инвентарные карточки учета.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли организаций признается, в частности, имущество организации, удовлетворяющее следующим условиям:

Таким образом, если кондиционеры и вентиляционное оборудование удовлетворяют перечисленным условиям, они признаются амортизируемым имуществом, стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Начисляя амортизацию, организация может использовать один из методов, установленных налоговым законодательством, - линейный либо нелинейный метод.

Напомним, что расходы на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым, учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.