Мудрый Юрист

Налог на прибыль организаций, доходы и расходы: налоговая декларация по налогу на прибыль с учетом приказа № ммв-7-3/174@

Налогоплательщик по каждому уплачиваемому им налогу представляет в налоговую инспекцию соответствующую налоговую декларацию. Обязанность по представлению декларации возложена налоговым законодательством и на плательщиков налога на прибыль организаций.

Кем, по какой форме, в каком порядке и в какие сроки должна представляться налоговая декларация по налогу на прибыль организаций, мы расскажем в этой статье.

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронном виде и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Такое определение налоговой декларации содержит п. 1 ст. 80 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Кем и куда представляются налоговые декларации по налогу на прибыль

Обязанность по представлению налоговых деклараций по налогу на прибыль п. 1 ст. 289 НК РФ возложена на налогоплательщиков независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций, как вы знаете, в соответствии со ст. 246 НК РФ признаются:

Налогоплательщики представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего нахождения.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям (п. 5 ст. 289 НК РФ). Декларацию следует представить и по месту нахождения каждого обособленного подразделения.

Между тем при наличии нескольких обособленных подразделений на территории одного субъекта Российской Федерации согласно п. 2 ст. 288 НК РФ налогоплательщик вправе не производить распределение прибыли по каждому обособленному подразделению, выбрав из них ответственное обособленное подразделение, через которое будет осуществляться уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации.

О принятом решении налогоплательщик уведомляет налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения, а также налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений, через которые уплата налога производиться не будет. По разъяснениям ФНС России, содержащимся в Письме от 31 октября 2005 г. N ММ-6-02/916@ "Об уведомлении об изменении порядка уплаты налога на прибыль организаций", по месту нахождения обособленных подразделений, через которые уплата налога производиться не будет, налоговые декларации по налогу на прибыль организаций не представляются.

Налогоплательщик вправе принять решение об уплате им налога в бюджет субъекта Российской Федерации за свое обособленное подразделение, находящееся с ним на территории одного субъекта. При указанном порядке уплаты налога организация вправе представлять налоговую декларацию в налоговый орган только по месту нахождения головной организации (Письмо Минфина России от 25 ноября 2011 г. N 03-03-06/1/781).

Вопрос представления отчетности по налогу на прибыль иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации, не приводящую к образованию постоянного представительства, рассмотрен в Письме Минфина России от 26 мая 2011 г. N 03-03-06/1/310. В Письме, со ссылками на ст. ст. 80 и 289 НК РФ, сказано, что иностранные организации, деятельность которых на территории Российской Федерации не приводит к образованию постоянного представительства, как оно определено ст. 306 НК РФ, не освобождаются от обязанности по представлению налоговой декларации по налогу на прибыль в налоговые органы Российской Федерации.

В Инструкции по заполнению налоговой декларации (Приказ МНС России от 7 марта 2002 г. N БГ-3-23/118 "Об утверждении Инструкции по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации") указано, что налоговая декларация заполняется всеми иностранными организациями, осуществляющими деятельность на территории Российской Федерации, состоящими на учете в налоговых органах Российской Федерации. При этом иностранными организациями, имеющими отделения, но не осуществляющими предпринимательскую деятельность, заполняются разд. 2 и 3.

Таким образом, налоговая декларация по налогу на прибыль иностранной организации представляется в налоговый орган, в котором иностранная организация состоит на налоговом учете, независимо от того обстоятельства, что такая организация может вести только подготовительно-вспомогательную деятельность.

Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается налоговым агентом. Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации, что установлено ст. 24 НК РФ. Налоговые агенты представляют в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты.

Обратите внимание, налогоплательщики, отнесенные в соответствии со ст. 83 НК РФ к категории крупнейших, представляют все налоговые декларации (расчеты), которые они обязаны представлять согласно положениям НК РФ, в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков. Таким образом, декларации, в т.ч. по обособленным подразделениям, налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, представляют в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков, на что указано в Письме Минфина России от 14 августа 2009 г. N 03-02-07/1-399.

Как сказано в Письме Минфина России от 25 января 2008 г. N 03-02-07/1-32, НК РФ не предусмотрено представление налогоплательщиком, отнесенным к категории крупнейших, единой налоговой декларации по всем обособленным подразделениям в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Теперь о "сколковцах", т.е. об участниках проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28 сентября 2010 г. N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково". Статьей 246.1 НК РФ установлено, что участники проекта в течение 10 лет со дня получения ими статуса участника проекта имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на прибыль в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 25 НК РФ.

При этом, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 19 декабря 2011 г. N 03-03-06/1/832, в силу ст. 289 НК РФ "сколковцы" не освобождены от представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

А вот представители налогового ведомства считают иначе, указывая на то, что в период использования освобождения участники проекта не представляют налоговые декларации по налогу на прибыль. Такие разъяснения на этот счет приведены в Письме ФНС России от 15 декабря 2011 г. N ЕД-21-3/375.

Формы налоговых деклараций

Формы налоговых деклараций (расчетов) и порядок их заполнения, а также форматы и порядок представления налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде утверждаются ФНС России по согласования с Минфином России, что следует из п. 7 ст. 80 НК РФ.

Приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. N ММВ-7-3/174@ утверждены новая форма, формат и Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

В силу общего правила, установленного Указом Президента Российской Федерации от 23 мая 1996 г. N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти", нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении десяти дней после дня их официального опубликования.

Обратите внимание! В силу того что раньше форма налоговой декларации по налогу на прибыль не позволяла корректно отразить расчет авансового платежа налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджеты субъектов Российской Федерации, для такой категории налогоплательщиков, как организации - ответственные участники КГН, указанным фирмам Минфин России рекомендовал сдавать отчетность за I квартал 2012 г. уже по новой форме налоговой декларации. Именно такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 18 апреля 2012 г. N 03-03-10/39.

Организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28 сентября 2010 г. N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково", при применении налоговой ставки 0%, в соответствии с п. 5.1 ст. 284 НК РФ, вместе с налоговой декларацией представляют расчет совокупного размера прибыли. Форма этого расчета утверждена Приказом Минфина России от 30 декабря 2010 г. N 196н "Об утверждении форм документов организации, получившей статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом "Об инновационном центре "Сколково".

Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, налоговые декларации представляют по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 5 января 2004 г. N БГ-3-23/1 "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации и внесении изменений и дополнений в Инструкцию по ее заполнению".

Налоговые агенты, помимо налоговой декларации, представляют в налоговый орган налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, форма которого утверждена Приказом МНС России от 14 апреля 2004 г. N САЭ-3-23/286@ "Об утверждении формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов".

Мы уже отметили в статье, что налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию независимо от наличия у него обязанности по уплате налога на прибыль. Как установлено п. 2 ст. 80 НК РФ, лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации), и не имеющее по этим налогам объектов налогообложения, представляет единую (упрощенную) налоговую декларацию. Форма такой декларации утверждена Приказом Минфина России от 10 июля 2007 г. N 62н "Об утверждении формы единой (упрощенной) налоговой декларации и Порядка ее заполнения".

Итак, отчитываться за полугодие российские фирмы начали уже по новой форме налоговой декларации. Причем ее появление, как всегда, объясняется поправками, внесенными в гл. 25 НК РФ, а также возможностью организаций объединяться в консолидированную группу налогоплательщиков для совместной уплаты налога на прибыль.

При этом самые существенные правки в форму налоговой декларации внесены как раз в связи с появлением КГН, которым в новом официальном бланке документа посвящены два новых раздела - Приложения NN 6 и 6а к листу 02 "Расчет авансовых платежей и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации по консолидированной группе налогоплательщиков" и "Расчет авансовых платежей и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации по участнику консолидированной группы налогоплательщиков без входящих в него обособленных подразделений и (или) по его обособленным подразделениям" соответственно.

Обратите внимание! Как сказано в п. 1.6.4 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль (далее - Порядок), отдельные декларации по участникам КГН, по их обособленным подразделениям не составляются. Исключение установлено лишь для участников КГН, получающих доходы, не включаемые в консолидированную налоговую базу этой группы.

Такие участники КГН представляют в налоговые органы по месту своего учета декларации только в части исчисления налога в отношении таких доходов. В титульных листах (листах 01) таких деклараций по реквизиту "Налоговый (отчетный) период" указываются коды "21", с "31" по "46", а по реквизиту "по месту нахождения (учета)" указывается код "213" или "214".

Напомним, что с 1 января 2012 г. изменились правила контроля цен сделок, стороны которых являются взаимозависимыми. Для определения соответствия цены сделки рыночным ценам Федеральная налоговая служба вправе использовать:

При использовании налоговиками двух последних методов для определения рентабельности сделки сумма прибыли, полученной налогоплательщиком, может быть скорректирована. Возможность такой корректировки нашла свое отражение в строке 107 Приложения N 1 к листу 02 налоговой декларации.

Учтены в новой форме налоговой декларации и другие поправки, внесенные в гл. 25 НК РФ. В частности, в Перечень имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (Приложение N 3 Порядка) включены средства собственников помещений в многоквартирных домах, поступающие на счета осуществляющих управление многоквартирными домами товариществ собственников жилья, жилищных, жилищно-строительных кооперативов и иных специализированных потребительских кооперативов, управляющих организаций на финансирование проведения ремонта, капитального ремонта общего имущества многоквартирных домов, которые, как известно, с 1 января 2012 г. признаются средствами целевого финансирования, не включаемыми в налоговую базу налогоплательщика на основании пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Кроме того, в новой форме налоговой декларации по налогу на прибыль налогоплательщики, формирующие резерв предстоящих расходов на НИОКР, смогут теперь учитывать расходы, осуществленные за счет указанного резерва (строки 052 - 055 Приложения N 2 к листу 02).

В силу того что с 1 января 2012 г. п. 24.1 ст. 255 НК РФ утратил силу, суммы компенсаций работникам затрат на уплату процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья внесены в Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, расходов, учитываемых для целей налогообложения отдельными категориями налогоплательщиков (Приложение N 4 Порядка). Сюда же на основании пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ попали и доходы от реализации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов.

Срок представления налоговой декларации

Пунктом 6 ст. 80 НК РФ определено, что налоговая декларация (расчет) представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Налогоплательщики, согласно п. 1 ст. 289 НК РФ, обязаны представлять налоговые декларации по истечении каждого отчетного и налогового периода.

Налоговые агенты обязаны представлять декларации по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором производились выплаты налогоплательщикам.

Отчетными периодами по налогу на прибыль согласно ст. 285 НК РФ признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года.

Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год. Календарным годом, как вы знаете, является период времени с 1 января по 31 декабря.

Налогоплательщики по окончании отчетного периода должны представить налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Если отчетным периодом является квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, налоговая декларация представляется не позднее 28 апреля, 28 июля и 28 октября соответственно.

Если же налоговыми периодами являются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года, то налоговая декларация представляется не позднее 28 числа каждого месяца, следующего за истекшим календарным месяцем. То есть за январь налоговую декларацию следует представить не позднее 28 февраля, за февраль - не позднее 28 марта и т.д.

Налоговые агенты представляют декларации не позднее 28 календарных дней по истечении каждого отчетного периода, в котором производились выплаты налогоплательщикам.

По итогам налогового периода и налогоплательщики, и налоговые агенты обязаны представить налоговые декларации не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, что установлено п. 4 ст. 289 НК РФ.

Единая упрощенная налоговая декларация, возможность представления которой предусмотрена ст. 80 НК РФ и о которой мы упомянули в предыдущем разделе, представляется в налоговый орган не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим кварталом, полугодием, 9 месяцами и календарным годом. То есть для представления единой упрощенной декларации установлены иные сроки, нежели для обычных деклараций. По окончании первого квартала декларация представляется не позднее 20 апреля, по окончании полугодия - не позднее 20 июля, по итогам 9 месяцев - не позднее 20 октября, а декларация по окончании календарного года должна быть представлена не позднее 20 января следующего года.

Нередко случается так, что срок представления налоговой декларации выпадает на выходной или нерабочий праздничный день. В этом случае следует руководствоваться ст. 6.1 НК РФ, согласно которой в тех случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Например, 28 апреля 2012 г. - день сдачи налоговой декларации по итогам I квартала 2012 г. - приходится на субботу. Это выходной день, следовательно, налоговая декларация должна быть представлена в налоговый орган не позднее 30 апреля 2012 г. - ближайший, следующий за 28 апреля, рабочий день.

Действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если налоговая декларация будет сдана в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.

Способы представления налоговой декларации

Налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль может быть представлена в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (налогового агента) следующими способами, установленными п. 3 ст. 80 НК РФ:

Декларация (расчет) представляется вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), при этом налогоплательщики имеют право представить такие документы в электронном виде.

Налоговые декларации в электронном виде в обязательном порядке представляют организации-налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек. Вновь созданные организации (в т.ч. при реорганизации), численность работников которых превышает указанный предел, также представляют налоговые декларации (расчеты) в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.

Таким образом, критерием определения того, обязана ли организация представлять отчетность в электронном виде, является среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год. Сведения о среднесписочной численности представляются налогоплательщиком в налоговый орган не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации) организации такие сведения следует представить не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована).

Форма сведений о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год утверждена Приказом ФНС России от 29 марта 2007 г. N ММ-3-25/174@, Рекомендации по порядку заполнения названной формы содержатся в Письме ФНС России от 26 апреля 2007 г. N ЧД-6-25/353@ "О рекомендациях по Порядку заполнения формы "Сведения о среднесписочной численности за предшествующий календарный год".

Налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, независимо от среднесписочной численности сотрудников все налоговые декларации (расчеты), которые они обязаны представлять в соответствии с НК РФ, представляют в налоговый орган в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.

Налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (п. 4 ст. 80 НК РФ).

Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (налоговым агентом).

По просьбе налогоплательщика при представлении декларации на бумажных носителях налоговый орган обязан проставить на копии декларации (расчета) отметку о принятии и дату ее получения. При получении декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган передает налогоплательщику (налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронном виде.

При отправке налоговой декларации (расчета) по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.