Мудрый Юрист

Соотношение предметов бюджетного и налогового правового регулирования в области мобилизации публичных денежных фондов

Яковлев И.Ю., начальник экономико-правового отдела, преподаватель кафедры юриспруденции Кольского филиала Петрозаводского государственного университета.

В соответствии с п. 1 ст. 39 Бюджетного кодекса РФ (далее - БК РФ) доходы бюджетов формируются в соответствии с бюджетным и налоговым законодательством РФ. Действующее законодательство и во многих других случаях указывает на тесную связь бюджетно-правового и налогово-правового регулирования в сфере мобилизации публичных денежных фондов. В настоящей работе автором осуществлена попытка решения вопроса о разграничении бюджетного и налогового права.

К сожалению, в отечественном законодательстве (ст. 2 Налогового кодекса РФ, ст. 1 Бюджетного кодекса РФ) и - за некоторыми исключениями - в доктрине предмет налогово-правового и бюджетно-правового регулирования определяется путем простого перечисления отношений, регулируемых соответственно налоговым или бюджетным законодательством. Между тем более верным представляется очертить круг этих отношений через некие объединяющие их признаки. По результатам анализа действующего законодательства РФ и точек зрения, отраженных в финансово-правовой науке, предлагается следующее понимание предмета бюджетного права - это общественные отношения, которые возникают в связи с бюджетом соответствующего публично-территориального образования в процессе мобилизации, распределения и использования централизованного фонда денежных средств, предназначенного для финансирования задач публично-территориального образования, и цель которых состоит в упорядоченном сбалансировании расходов, необходимых для выполнения функций соответствующего публично-территориального образования, и достаточных для этого финансовых ресурсов. В указанный круг отношений можно включить все те, которые указаны в ст. 1 БК РФ.

Также предлагается следующее понимание предмета налогового права: это общественные отношения, которые возникают в сфере мобилизации централизованного фонда денежных средств, предназначенного для финансирования задач и функций публично-территориального образования, посредством взимания налогов (сборов), и целью которых является распределение бремени публичных расходов путем согласования частных и публичных интересов. В частности, в указанные отношения входят все те, которые перечислены в ст. 2 НК РФ.

Видно, что в процессе мобилизации бюджетных денежных средств возникают отношения, регулируемые как бюджетным, так и налоговым законодательством. Как при этом различить области бюджетно-правового и налогово-правового регулирования?

В соответствии со ст. 218 БК РФ исполнение бюджетов по доходам предусматривает, помимо прочего, перечисление и зачисление доходов на единый счет бюджета. Представляется, что бюджетным правом не охватываются собственно отношения по взиманию денежных средств в казну, то есть отношения между публично-территориальным образованием и частным субъектом по уплате последним (либо взысканию с него) денежных средств на том или ином правовом основании. Эти отношения регулируются иным законодательством: налоговым, устанавливающим основание для взимания налогов и сборов; гражданским, устанавливающим основание для взимания в казну арендной платы, платы за приватизацию и др.; законодательством об административных правонарушениях, устанавливающим основание для взимания административных штрафов, и т.д. Таким образом, цель бюджетных отношений в части мобилизации фонда бюджетных средств состоит не в том, чтобы обеспечить государство (муниципальное образование) необходимыми финансовыми ресурсами, а в том, чтобы упорядочить поступление (зачисление) тех денежных средств, уплата которых частными субъектами обеспечена прочим законодательством (в том числе налоговым, гражданским, уголовным, об административных правонарушениях, об исполнительном производстве и т.д.). В связи с этим можно выдвинуть предложение по корректировке п. 1 ст. 39 БК РФ: как видно, доходы бюджетов формируются в соответствии не только с бюджетным и налоговым, но и иным законодательством РФ.

Также следует выяснить, на какой стадии поступления в казну средств от уплаты налога прекращаются налоговые правоотношения и возникают бюджетные. Для этого необходимо выявить конечный итог (и цель) процедуры уплаты налога (сбора). Справедливо мнение, что "целью существования налоговых отношений является покрытие расходов публичных образований, возникающих в связи с осуществлением ими своих функций, а не образование публичных фондов денежных средств как таковое" <*>.

<*> Винницкий Д.В. Российское налоговое право: Проблемы теории и практики. СПб.: Издательство "Юридический центр Пресс", 2003. С. 132.

По смыслу п. 1 ст. 8 НК РФ налог взимается публичным образованием в целях финансового обеспечения деятельности последнего. Соответственно, права О.А. Тарасенко, утверждая, что "цель взимания налогов и сборов достигается при их поступлении в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд... Отношение по взиманию налогов и сборов является единым экономическим отношением, субъектами которого выступают государство в качестве получателя суммы налогового платежа и субъект налогообложения в качестве плательщика этой суммы" <*>.

<*> Тарасенко О.А. Субъект Федерации как субъект налогового права: Дис. канд. юрид. наук: 12.00.14. М., 2002. С. 128, 133.

В связи с этим можно сделать вывод, что процедура взимания налога (сбора), впрочем, как и процедура взимания платежей, образующих неналоговые доходы бюджета (например, административные штрафы), завершается лишь при поступлении соответствующих денежных средств на счет того или иного бюджета, открытый в органах Федерального казначейства, органах казначейства субъекта РФ (муниципального образования) либо в уполномоченном банке.

Между тем Конституционный Суд РФ в Постановлении от 12 октября 1998 г. N 24-П (п. 3) отметил, что "налоговые отношения, возникающие между налогоплательщиками и кредитными учреждениями при исполнении последними платежных поручений на списание налоговых платежей, регулируются налоговым законодательством. Отношения по зачислению средств, поступивших в уплату налогов на бюджетные счета, являются бюджетными...". Эта позиция органа конституционного надзора своеобразно повлияла на обоснование разграничения бюджетных и налоговых отношений в науке. Так, С.Г. Пепеляев подчеркивает, что "налоговое законодательство регулирует лишь отношения по исполнению платежных поручений налогоплательщиков обслуживающими их банками и не регулирует вопросов дальнейшего зачисления уплаченных сумм на бюджетные счета" <*>. Д. Комягин указывает, что "с того момента, когда налогоплательщик предъявил в банк поручение на уплату соответствующего налога, данный налог трансформируется в налоговый доход, и связанные с ним правоотношения становятся предметом регулирования бюджетного права" <**>. Ю.А. Крохина также полагает, что "исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налога посредством предъявления в банк надлежаще оформленного и обеспеченного денежными средствами платежного поручения прекращает налоговое правоотношение между налогоплательщиком и государством (муниципальным образованием) и влечет возникновение бюджетных отношений" <***>.

<*> Налоговое право: Учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Юристъ, 2003. С. 193.
<**> Комягин Д. Органы, осуществляющие контроль за перечислением доходов бюджетов // Право и экономика. 2000. N 3. С. 47.
<***> Крохина Ю.А. Сущность налоговой обязанности // Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. Ю.А. Крохина. М.: Норма, 2003. С. 277.

Указанные позиции ряда заслуженных специалистов не совсем точны, так как связывают прекращение налогового правоотношения по уплате налога всего лишь с моментом исполнения обязанности налогоплательщиком и не допускают возможности продолжения правоотношения до достижения его цели - поступления налога в фонд бюджетных средств. Вернее в данном случае говорить о том, что с момента предъявления в банк платежного поручения налогоплательщик считается исполнившим свою налоговую обязанность и не несет ответственности за реальное поступление уплаченных им средств на бюджетный счет. Но само правоотношение по взиманию налога продолжается вплоть до зачисления денежных средств на счет соответствующего бюджета. В подтверждение тезиса о полноценном участии налогового права в регулировании отношений по зачислению налога на бюджетный счет также можно привести ст. 2 НК РФ, которая к предмету регулирования налогового законодательства относит отношения по взиманию налогов и сборов, и ст. 60 НК РФ, которая устанавливает обязанность банков исполнять платежные поручения налогоплательщиков на перечисление налога в соответствующие бюджеты. Более того, бюджет, в доходы которого подлежит зачислению налог, иногда указывается как существенный элемент юридического состава налога <*>.

<*> Брызгалин А.В. Структура (элементы) налога: новое содержание в условиях Налогового кодекса // Налоговый вестник. 2000. N 4. С. 22; Колодина М.В. Система налогов субъекта Российской Федерации как часть налоговой системы Российской Федерации: Дис. канд. юрид. наук: 12.00.14. М., 2002. С. 146 - 147.

Таким образом, и налоговое, и бюджетное право охватывают отношения по мобилизации средств в казну и по зачислению налога на счет бюджета, однако преследуют при этом разные цели правового регулирования. При этом бюджетно-правовое регулирование обеспечивает выполнение бюджета (финансового плана) публичного образования и охватывает отношения между публичными субъектами: государственным (муниципальным) образованием, взимающим налог, и банком, исполняющим именно публичную функцию по перечислению этого налога. В Постановлении Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. N 24-П особо подчеркнуто, что в рамках конституционного обязательства по уплате налогов на кредитные учреждения возложена публично-правовая обязанность обеспечить перечисление соответствующих платежей в бюджет. Бюджетное право призвано определить величину расходов, необходимых для финансирования деятельности публичного образования, и величину соразмерных им доходов, упорядочить их соотношение.

Налогово-правовое же регулирование обеспечивает исполнение обязанности налогоплательщика по уплате налога и регулирует отношения между частным субъектом (налогоплательщик, налоговый агент и др.) и публично-правовым субъектом (государственное или муниципальное образование в лице его органов). В рамках налогового права реализуется компетенция публичного образования по взиманию денежных средств для использования в указанных бюджетом целях. Но налогово-правовое регулирование отношений по мобилизации средств в казну не является самоцелью, а обусловлено необходимостью бюджетно-правового упорядочения публичных финансовых ресурсов и публичных затрат. Поэтому справедливо утверждать, что существование налогового права предопределено бюджетным правом.