Юридическое содержание видов, форм и методов налогового контроля

Ильин Александр Юрьевич, доцент кафедры налогового права юридического факультета Финансового университета при Правительстве РФ, кандидат юридических наук.

Правильный выбор форм, методов и видов налогового контроля предопределяет эффективность налогового контроля. В статье на основании анализа теоретических позиций ученых-правоведов, имеющихся в юридической литературе, и норм законодательства о налогах и сборах раскрывается правовое содержание видов, форм и методов налогового контроля.

Ключевые слова: налоговые органы, налоговое администрирование, налоговый контроль, законодательство о налогах и сборах, форма налогового контроля, метод налогового контроля.

Juridical contents of types, forms and methods of tax control

A.Yu. Il'in

Correct choice of forms, methods and types of tax control predetermines efficiency of tax control. The article on the basis of analysis of theoretical views of legal scientists existing in legal literature and the rules of legislation on taxes and charges reveals the legal contents of types, forms and methods of tax control.

Key words: tax agencies, tax administering, tax control, legislation on taxes and charges, form of tax control, method of tax control.

Деятельность налоговых органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов связана с использованием видов, форм и методов налогового контроля. Правильный выбор форм, методов и видов налогового контроля предопределяет эффективность налогового контроля. Формы, методы и виды налогового контроля составляют механизм налогового контроля.

Правовое закрепление в законодательстве формы и методы налогового контроля получили с принятием Налогового кодекса Российской Федерации. О видах налогового контроля в Налоговом кодексе РФ до настоящего времени не сказано ни слова. Формы и методы налогового контроля закреплены в п. 2 ст. 1 Налогового кодекса России, в которой устанавливается система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе:

1. виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;
2. основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;
3. принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов Российской Федерации и местных налогов и сборов;
4. права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах;
5. формы и методы налогового контроля;
6. ответственность за совершение налоговых правонарушений;
7. порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц.

Закрепление форм, методов и видов налогового контроля на законодательном уровне имеет важное значение для защиты и сохранения баланса интересов налогоплательщиков и налоговых органов в процессе осуществления налогового контроля.

Но до разъяснения содержания видов, форм и методов налогового контроля в Налоговом кодексе у законодателя руки не дошли. Не коснулся вопроса раскрытия содержания отдельно "формы" и "метода" налогового контроля и Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования", который внес существенные изменения в главу 14 "Налоговый контроль" Налогового кодекса России.

Поэтому законодательное закрепление в Налоговом кодексе форм и методов налогового контроля не решило проблему разделения и соотношения форм и методов налогового контроля.

И до сегодняшнего дня в теории, в законодательстве и на практике допускается смешение форм, методов и видов налогового контроля. Так, в опубликованных работах предварительный, текущий и последующий контроль рассматриваются либо как формы, либо как виды или типы контроля. Подобные терминологические расхождения характерны и для толкования таких понятий, как документальный и фактический контроль. В интерпретации разных ученых ревизия, обследование и тематическая проверка являются методами, видами либо формами контроля <1>.

Дискуссия по вопросу определения форм, методов и видов финансового контроля в целом развернулась еще в советское время. В тот период теоретической и практической разработкой видов, форм и методов проведения контроля занималась преимущественно экономическая наука, которая создала теоретическую базу и основы классификации видов, форм и методов осуществления контроля. До настоящего времени вопрос об определении форм, методов и видов налогового контроля остается дискуссионным и в теории налогового права.

В связи с этим представляют интерес взгляды различных ученых на виды, формы и методы налогового контроля.

Рассмотрим классификацию налогового контроля по видам, которая может быть осуществлена по различным основаниям, предлагаемым учеными.

В зависимости от времени проведения налогового контроля по отношению к проверяемой финансово-хозяйственной операции выделяются предварительный, текущий (оперативный) и последующий налоговый контроль.

Известно, что предварительный контроль предшествует совершению проверяемых операций, поэтому позволяет предупредить нарушение финансового законодательства и выявить еще на стадии прогнозов и планов дополнительные финансовые ресурсы, пресечь попытки нерационального использования средств <2>. В данный момент следует согласиться с тем, что в практике работы налоговых органов такой контроль носит вспомогательный характер.

Его использование ограничено стадией планирования проведения налоговой проверки для принятия оптимальных решений.

Зарубежные специалисты, обращая внимание на вспомогательный контроль, считают, что налоговым контролерам необходимо концентрировать усилия на этапе планирования проведения налоговой проверки, т.к. он позволяет разделить совокупность подлежащих проверке лиц на тех, которые имеют невысокую вероятность риска налоговых нарушений, и тех, которые могут иметь их с высокой степенью вероятности <3>. Предварительный контроль призван помочь предпринимателям в организации учета и отчетности и не нацелен исключительно на выявление нарушений. Он определяется специалистами "лояльным" по отношению к налогоплательщику, т.к. зачастую осуществляется через помощь в составлении итогового баланса. В отдельных странах уже доказана его эффективность, поэтому роль превентивного контроля возрастает <4>. Текущий (оперативный) контроль ежедневно осуществляется финансовыми службами для предотвращения нарушений финансовой дисциплины в процессе привлечения или расходования денежных средств, выполнения организациями обязательств перед бюджетом. В сфере налогообложения такой контроль является частью регулярной работы налоговых органов и представляет собой проверку, проводимую в отчетном периоде для оценки правильности отражения различных операций и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, представляемых плательщиками <5>. Примером может служить контроль за объемами производства и реализации этилового спирта, алкогольной, спиртосодержащей и табачной продукции, за ее экспортно-импортными поставками с целью недопущения занижения налогооблагаемой базы и уклонения от уплаты налогов, который осуществляется Межрегиональной государственной налоговой инспекцией.

Что касается последующего контроля, то он сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период на основе анализа отчетов и балансов, а также путем проверок и ревизий непосредственно на месте: на предприятиях, в учреждениях и организациях. Последующий контроль отличается углубленным изучением всех сторон хозяйственно-финансовой деятельности, что позволяет вскрыть недостатки предварительного текущего контроля <6>. Принимая во внимание цикличность налогообложения, самым распространенным следует признать именно последующий налоговый контроль, который проводится по окончании определенного отчетного периода. Этот контроль осуществляется прежде всего методом документальной проверки, который характеризуется углубленным изучением финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и позволяет вскрыть имеющиеся недостатки <7>. В частности, камеральные налоговые проверки осуществляются только в форме последующего контроля, поскольку в соответствии со ст. 88 НК РФ такие проверки проводятся на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

По объекту выделяется комплексный и тематический, а по характеру контрольных мероприятий - плановый и внезапный налоговый контроль. Исходя из метода проверки документов, налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочный, а по месту проведения - на камеральный и выездной. Также в литературе предлагается классифицировать налоговый контроль на документальный и фактический <8>. Комплексной является проверка, которая охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. Тематическая проверка, как правило, охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов. Например, в судебной практике тематической была признана проверка по вопросу правомерности применения льготы по освобождению от налога на добавленную стоимость <9>.

По характеру контрольных мероприятий налоговый контроль подразделяется на плановый и внеплановый (внезапный). В первом случае контроль подчинен определенному планированию, а во втором - осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающим следует признать плановый контроль.

Налоговый контроль определяют так же, как сплошной и выборочный. Первая форма налогового контроля основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета, а вторая предусматривает проверку части первичных документов в каждом месяце проверяемого периода или за несколько месяцев. Однако если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства или злоупотребления, то проверяющим предписывается на данном участке деятельности предприятия провести сплошную проверку.

Кроме того, налоговый контроль подразделяется на камеральный и выездной. Отличие этих форм заключается в месте проведения проверок. Камеральный и выездной налоговый контроль достаточно четко определен в налоговом законодательстве. Так, согласно ст. 88 и по смыслу ст. 89 НК РФ камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными - проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. Учитывая статистику налоговых органов, выездные проверки являются более эффективными, т.к. позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и, соответственно, получить больше информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Проверки непосредственно на предприятиях способствуют повышению уровня организации бухгалтерского учета и платежной дисциплины плательщиков налогов. Однако такой контроль не может быть преобладающим, поскольку сравнительно небольшой аппарат работников налоговых органов не в состоянии одновременно проверить значительное число состоящих на учете налогоплательщиков <10>. Преимущество же камерального контроля в том, что он позволяет с наименьшими затратами времени и усилий налогового органа проверить большое число налогоплательщиков на основе представленных ими налоговых деклараций и других документов.

Классифицируется налоговый контроль на документальный и фактический. Документальный контроль основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в первичных документах. Реализуется он при помощи следующих приемов: формальной, логической и арифметической проверки документов; юридической оценки хозяйственных операций, отраженных в документах; встречных проверок; оценки правильности отражения данных первичного учета в бухгалтерских проводках; экономического анализа. Всестороннее исследование деятельности предприятия и полноценности первичных документов достигается приемами фактического контроля, такими, например, как обследование, инвентаризация, экспертиза <11>. В свое время специалистами фактический контроль определялся как "проверка, при которой количественное и качественное состояние проверяемого объекта устанавливается на основании обследования, осмотра, обмера, пересчета, взвешивания, лабораторного анализа, экспертизы, контрольного запуска сырья и материалов в производство и другими способами аналогичного содержания" <12>.

Видимо, поэтому налоговые органы, прежде осуществлявшие преимущественно документальный контроль, последнее время все чаще прибегают к контролю фактическому.

Кроме рассмотренной выше классификации на виды налогового контроля, предлагается классификация в зависимости от субъектов налогового контроля. К данному контролю относится: контроль налоговых органов, контроль таможенных органов, контроль органов государственных внебюджетных фондов, контроль финансовых органов, контроль иных контролирующих и правоохранительных органов.

Налоговый контроль можно подразделить на обязательный и необязательный (инициативный). По общему правилу налоговый контроль не является обязательным, т.е. налоговые органы вправе не проверять налогоплательщика сколько угодно долго. Тем не менее в отдельных случаях он неизбежен.

По периодичности проведения налогового контроля различаются первоначальный и повторный. Первоначальными следует признать контрольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые за год. Повторность же возникает в том случае, когда в течение календарного года осуществляется две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период.

Отдельные ученые выделяют как вид внутренний налоговый контроль, который осуществляется руководителем или налоговым экспертом организации-налогоплательщика. Целью данного вида контроля является проверка: ведения финансовых документов; своевременного и правильного заполнения всех регистров налоговой отчетности, деклараций и промежуточных расчетов налоговых платежей, книг покупок-продаж для расчетов налога на добавленную стоимость, справок по авансовым платежам налога на прибыль; защищенность активов предприятия; обеспечение достоверности бухгалтерского учета <13>.

Формы налогового контроля также рассматриваются учеными в разных аспектах.

Например, Е.Ю. Грачева и Э.Д. Соколова отождествляют и не разделяют формы и методы налогового контроля <14>. В опубликованных ими работах предварительный, текущий и последующий контроль рассматриваются либо как формы, либо как виды или типы контроля. Подобные терминологические расхождения характерны и для толкования таких понятий, как документальный и фактический контроль.

А по словам В.В. Бурцева, "в экономической литературе на данный момент не существует общепринятого определения понятия и общепризнанных выделений форм контроля". В результате им выделяются два типа государственного финансового контроля: финансово-бюджетный контроль, который охватывает государственные финансы как единое целое, и финансово-хозяйственный контроль, охватывающий деятельность отдельных субъектов хозяйствования (или экономических единиц). Финансово-бюджетный контроль в основном включает различного рода контрольные мероприятия в рамках непосредственно бюджетного процесса, а финансово-хозяйственный выражается в проверках и ревизиях финансово-хозяйственных операций экономических субъектов <15>.

В понятие форм включались методологические аспекты хозяйственного контроля, т.е. их предлагалось рассматривать как технику его проведения. В зависимости от признака, лежащего в основе того или иного методологического подхода, выделяют различные формы хозяйственного контроля. К таким признакам отнесены: время проведения контроля, источники контрольных данных и способы его осуществления <16>.

Под формой контроля предлагалось понимать и внешнее выражение конкретных действий, совершаемых субъектами контроля <17>. Такое определение в наибольшей степени соответствует философской трактовке категории "форма", которая в этом смысле есть способ существования и выражения содержания предметов и явлений. Тем не менее, даже основываясь на этом в целом правильном понимании данной категории, различают такие формы контроля, как количественная, качественная и стоимостная, которым присущи свои определенные приемы и способы <18>. В этом вопросе следует согласиться с Е.Ю. Грачевой, которая признает данный вывод противоречащим сложившейся практике, т.к. финансово-хозяйственный контроль охватывает все показатели экономической деятельности - количественные и качественные, натуральные и стоимостные - как единое целое. По ее мнению, при трактовке форм финансово-хозяйственного контроля следует исходить из соотношения содержания и формы как философских категорий, отражающих взаимосвязь двух сторон любой реальности.

Содержание представляет определенную сторону предмета, а форма - способ его выражения и внутреннюю организацию, которые модифицируются с изменением содержания <19>.

Некоторые авторы под формами контроля понимают его виды - в зависимости от времени осуществления контрольных действий.

Например, Е.В. Поролло говорит, что его форма выражает содержание контрольного процесса, а в предложенной ею классификации налогового контроля присутствуют уже обозначенные применительно к финансовому контролю формы в зависимости от времени проведения, т.е. предварительный, текущий и последующий контроль <20>.

И.А. Белобжецкий, трактуя формы финансово-хозяйственного контроля, исходит из соотношения содержания и формы как всеобщих категорий, отражающих взаимосвязь двух сторон любой реальности. "Содержание представляет определяющую сторону предмета, а форма - его способ выражения и внутреннюю организацию, которые модифицируются с изменением содержания. Следовательно, под формами финансово-хозяйственного контроля следует понимать способы конкретного выражения и организации контрольных действий, направленных на выполнение функций контроля" <21>.

Часть ученых форму отождествляют с методом налогового контроля. В.В. Бурцев в качестве форм государственного финансового контроля выделяет следующие: "ревизия, проверка, надзор, экспертиза нормативно-правовых актов и иных документов (включая касающиеся государственных программ, международных договоров и т.п.), в том числе их проектов" <22>.

И.И. Кучеров в своих работах основными формами налогового контроля называет ревизию, проверку и надзор <23>.

О.А. Ногина не разделяет точку В.В. Бурцева и И.И. Кучерова и полагает, что "ревизия и надзор не могут быть формами контроля. Объектом налогового контроля являются денежные отношения публичного характера, для которых не характерна какая-либо "деятельность", охватываемая ревизией" <24>.

В интерпретации других авторов ревизия, обследование и тематическая проверка являются методами, способами, видами либо формами контроля. Эти понятия подчас употребляются как взаимозаменяемые: одни специалисты трактуют формы контроля как слагаемые его метода, а по мнению других, наоборот, методы контроля положены в основу классификации его форм <25>.

Но есть ученые, которые в виде одной из основных форм налогового контроля выделяют налоговые проверки.

О.Р. Михайлова считает, что налоговые проверки являются основной формой контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах и при их проведении используются практически все перечисленные формы налогового контроля <26>.

Эту мысль пытается развить в одной из своих работ Е.Е. Смирнова: "Основной формой налогового контроля являются налоговые проверки, которые позволяют наиболее полно проследить за своевременностью, полнотой и правильностью выполнения налогоплательщиком своих обязанностей. Остальные формы налогового контроля используются в качестве вспомогательных методов выявления налоговых правонарушений или могут применяться для сбора доказательств по выводам, которые содержатся в акте проверки. В частности, такими вспомогательными формами налогового контроля могут быть истребование документов, получение пояснений налогоплательщика или показаний свидетелей, осмотр помещений (территорий) и предметов, привлечение специалиста, сопоставление данных о расходах и доходах физических лиц, экспертиза, учет налогоплательщиков" <27>.

Нет единого подхода среди ученых и в определении метода налогового контроля.

Так, по мнению О.А. Ногиной, методы налогового контроля можно определить как "совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или во внебюджетные фонды" <28>.

Е.В. Поролло, С.О. Шохин и Л.И. Воронина выделяют такие методы налогового контроля, как формальную, логическую и арифметическую проверку документов, юридическую оценку хозяйственных операций, отраженных в документах; встречную проверку; экономический анализ; учет налогоплательщиков; исследование документов; получение объяснений (допрос свидетелей); осмотр помещений (территорий) и предметов; инвентаризацию; экспертизу и др. <29>.

А.В. Брызгалин считает, что методами налогового контроля должны быть признаны "прогноз, предупреждение, пресечение и восстановление, а затем - применение карательных санкций для общей и частной превенции возможных в будущем нарушений" <30>.

Н.В. Ковалев, М.В. Харламов, а также Ю.Ф. Кваша выделяют в качестве методов налогового контроля "формальную, арифметическую и нормативную проверку, а также встречную проверку и метод взаимного контроля" <31>.

Н.А. Щевелева к методам налогового контроля относит "визуальный осмотр, арифметическую и формальную проверку документов, сопоставление данных, выборочные и сквозные методы проверок" <32>.

В учебном пособии "Налоговое расследование" коллектив авторов в качестве методов указывает действия, право осуществления которых предоставлено налоговым органам Законом РФ "О налоговых органах", а также ст. 31 Налогового кодекса РФ, в частности, истребование документов, выемка документов и предметов; осмотр (обследование) помещений и территорий; истребование пояснений от налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов; инвентаризация принадлежащего налогоплательщикам имущества <33>.

В налоговом законодательстве на сегодняшний день также нет четкого разграничения форм и методов налогового контроля. Под формами налогового контроля законодатель предлагает понимать и методы, формулируя ст. 82 НК РФ "Общие положения о налоговом контроле" следующим образом: "Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом".

С точки зрения законодательной техники ст. 82 НК РФ весьма посредственно решает поставленную перед ней задачу законодательного определения форм налогового контроля. Если налоговые проверки действительно относятся к категории форм налогового контроля, то все остальные понятия, перечисленные в п. 2 ч. 1 ст. 82 НК РФ, представляют собой методы налогового контроля, использующиеся при реализации форм налогового контроля.

Неточности, допущенные законодателем в содержании ст. 82 НК РФ, стали причиной искаженного понимания сути форм и методов налогового контроля не только налоговыми, но и судебными органами.

Искаженное понимание сути форм и методов налогового контроля приводит к появлению в деятельности налоговых органов всевозможных разновидностей проверок налогоплательщиков, порядок проведения которых никоим образом не отражен в действующем налоговом законодательстве. Тем не менее суды достаточно часто признают правомерность их проведения и легитимность взыскания по их итогам налогов и сборов.

В качестве примера приведем "проверку порядка исполнения обязанности по уплате налога. По мнению Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа, эта проверка является наравне с налоговой проверкой "одной из форм налогового контроля и преследует цель установления добросовестности или недобросовестности в действиях налогоплательщика при исполнении обязанности по уплате исчисленных сумм налогов, не поступивших в бюджет" <34>. При этом "иное понимание сути данной проверки влечет нарушение интересов государства, поскольку налогоплательщики, злоупотребившие правом, предусмотренным ст. 45 Налогового кодекса Российской Федерации, фактически уклоняются от уплаты налогов". Решением арбитражного суда Читинской области еще одной формой налогового контроля назван "контроль за использованием налоговых льгот" <35>.

"Проверка своевременности представления налоговой декларации" в качестве "иной" формы налогового контроля признана Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа <36>. Интересно, чем данная форма налогового контроля отличается от выявленной этой же инстанцией "иной формы налогового контроля", имеющей название "проверка своевременности представления налоговой декларации и документов по требованию налогового органа" <37>.

Вынесение налоговым органом и направление налогоплательщику требования или решения, конечно же, не является формами налогового контроля.

Отдельные судебные инстанции к числу форм налогового контроля, применение которых "может иметь место вне зависимости от применения иных форм налогового контроля", относят, например, и регламентируемое ст. 90 НК РФ получение показаний свидетеля <38>.

В ракурсе рассматриваемого вопроса мы согласны с выводами представителей Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа, что камеральная и выездная налоговые проверки являются двумя самостоятельными формами налогового контроля <39>. Формами налогового контроля налоговые проверки были названы и в одном из постановлений ФАС Западно-Сибирского округа <40>.

Самостоятельной формой налогового контроля, а не разновидностью формы, как это есть на самом деле, камеральная налоговая проверка названа и в Постановлениях Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа <41>.

Конечно же, камеральная и выездная налоговые проверки являются основными формами налогового контроля. И этой позиции придерживается большинство исследователей <42>.

Необходимость критического подхода к составу форм налогового контроля, изложенных в п. 1 ст. 82 НК РФ, разделяют и современные специалисты в области налогового права. Под формой налогового контроля, по их мнению, следует понимать относительно устойчивое сочетание методов налогового контроля, реализуемых в ходе определенных мероприятий, осуществляемых субъектами налогового контроля на постоянной основе в отношении подлежащих налоговому контролю субъектов.

Так, по мнению Л.А. Коротковой и Д.Е. Ковалевской <43>, на основании положений главы 14 НК РФ налоговый контроль осуществляется налоговыми органами в следующих формах:

1. налоговый учет организаций и индивидуальных предпринимателей;
2. налоговые проверки;
3. налоговый контроль за расходами физических лиц.

На основании анализа теоретических и практических позиций, имеющихся в юридической литературе, и актов применения налоговых законов судебных органов хотелось бы изложить свой взгляд на данные явления.

В первую очередь необходимо для разграничения понятий "форма" и "контроль" установить общие методологические принципы для такого разграничения и сформулировать соответствующее определение.

Под формой налогового контроля следует понимать способ конкретного выражения и организации контрольных действий, осуществляемых субъектами налогового контроля на постоянной основе в отношении всех подлежащих контролю субъектов.

Под методами налогового контроля следует понимать приемы и способы, используемые при реализации той или иной формы налогового контроля в зависимости от конкретных обстоятельств.

Анализ юридической литературы и налогового законодательства дает нам право выделить следующие формы налогового контроля:

• учет налогоплательщиков;
• налоговые проверки;
• контроль налоговых поступлений (оперативный налоговый контроль);
• контроль за соответствием расходов налогоплательщиков их доходам.

К методам налогового контроля следует отнести:

• проверку данных учета и отчетности;
• истребование документов;
• осмотр территорий и помещений;
• выемку документов и предметов;
• инвентаризацию;
• проведение экспертизы;
• опрос свидетелей;
• получение объяснений налогоплательщиков;
• проверочную закупку.

Отдельным перечисленным формам налогового контроля, таким как учет налогоплательщиков, налоговые проверки, в Налоговом кодексе РФ посвящены отдельные статьи, подробно регулирующие порядок проведения этих мероприятий. Отдельными статьями Налогового кодекса регламентируется и порядок реализации вышеперечисленных методов налогового контроля.

Для законодательного урегулирования разграничения форм и методов налогового контроля в законодательстве необходимо:

• законодательно сформулировать определения форм и методов налогового контроля;
• установить общие методологические принципы разграничения.

По нашему мнению, под формой налогового контроля следует понимать способ конкретного выражения и организации контрольных действий, осуществляемых субъектами налогового контроля на постоянной основе в отношении всех подлежащих контролю субъектов.

Под методами налогового контроля понимаются приемы и способы, используемые при реализации той или иной формы налогового контроля в зависимости от конкретных обстоятельств.

Литература

1. Белобжецкий И.А. Финансовый контроль и новый хозяйственный механизм. М.: Финансы и статистика, 1989.
2. Белов Н.П. Контроль и ревизия в сельскохозяйственных. М., 1976.
3. Бурцев В.В. Государственный финансовый контроль: методология и организация. М., 2000.
4. Бутынец Ф.Ф. Организация и проведение ревизий в условиях механизации учета в потребкооперации. М., 1976.
5. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М.: Юриспруденция, 2000.
6. Грачева Е.Ю., Соколова Д.Ю. Налоговое право. М., 2001.
7. Демидова Н.Г., Кастальский В.Г. Правовые аспекты налоговых проверок // Аудиторские ведомости. 2002. N 8.
8. Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М.: Манускрипт, 1993.
9. Короткова Л.А., Ковалевская Д.Е. О правах и обязанностях налогоплательщиков и налоговых органов // Налоговый вестник. 2003. N 6.
10. Краматорский Л.М. Ревизия и контроль. М.: Финансы и статистика, 1988.
11. Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001.
12. Лермонтов Ю.М. Выездная проверка как форма налогового контроля // Аудиторские ведомости. 2005. N 2.
13. Мамаев Р.Б. Права и обязанности налогоплательщиков при проведении налоговых проверок // Адвокат. 2004. N 4.
14. Мамаев Р.Б. Права и обязанности налогоплательщиков при проведении налоговых проверок // Гражданин и право. 2003. N 6.
15. Михайлова О.Р. Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля // Ваш налоговый адвокат. 2001. N 3.
16. Налоги: Учебное пособие / Под ред. Д.Г. Черника. М.: Финансы и статистика, 1994.
17. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1998.
18. Налоговый контроль / Под ред. Ю.Ф. Кваши. М., 2001.
19. Налоговое право: Учебник / Под ред. Н.А. Изевелевой. М., 2001.
20. Налоговое расследование / Под ред. Ю.Ф. Кваши. М., 2000.
21. Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. СПб.: Питер, 2002.
22. Поролло Е.В. Налоговый контроль: принципы и методы проведения. М.: Гардарика, 1996.
23. Смирнова Е.Е. О контрольной работе налоговых органов // Налоговый вестник. 2004. N 11.
24. Смирнов А.Б. Комментарий к ст. 111 // Комментарий к Налоговому кодексу РФ части первой (в ред. Федерального закона от 9 июля 1999 г.) / Под ред. Г.В. Петровой. М.: НОРМА-ИНФРА-М, 1999.
25. Финансовое право: Учебник / Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Юристъ, 1996.
26. Шохин С.О., Воронина Л.И. Бюджетно-финансовый контроль и аудит. Теория и практика применения в России: Научно-методическое пособие. М., 1997.
27. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. М.: Инфра-М, 1998.