Мудрый Юрист

К вопросу о взаимосвязи рыночной цены и взаимозависимости лиц

Копина Анна Анатольевна, старший преподаватель кафедры налогового права Финансового университета при Правительстве Российской Федерации.

В Налоговый кодекс Российской Федерации в настоящее время введен раздел V.1, регулирующий вопросы контроля за деятельностью взаимозависимых лиц. Указанный раздел пришел на смену ст. 20 и ст. 40 НК РФ, которые не применяются к отношениям, возникшим после 1 января 2012 г. В статье автором предпринимается попытка проанализировать, как повлияло введение этого раздела на одно из важнейших понятий, необходимых для налогообложения, - рыночную цену.

Ключевые слова: рыночная цена, взаимозависимые лица, трансфертное ценообразование.

On the issue on interconnection of market price and interdependence of persons

A.A. Kopina

Section V.1 regulating the issues of control over activity of interdependent persons is introduced into the Tax Code of the RF. The said section substituted articles 20 and 40 of the Tax Code of the RF which are not applied to the relations aroused after January 1, 2012. The author of the article makes an attempt to analyze how introduction of this section influenced one of the most important concepts necessary for taxation - market price.

Key words: market price, interdependent persons, transfer pricing.

Можно согласиться с Н.А. Саттаровой, которая отмечает, что ценообразование подвержено как прямому, так и косвенному регулированию со стороны государства, из чего следует, что ценообразование есть определенная деятельность, опосредующая механизм функционирования цены. При этом ценообразование есть процесс, подлежащий регламентированию, организации и в какой-то степени планированию. Данное положение позволяет определить ценообразование как специфический вид отношений с особым объектом - ценой <1>. Для налогообложения цена имеет большое значение, т.к. влияет на исчисление и, соответственно, уплату налога, в связи с этим присутствует необходимость регулирования отношения ценообразования в аспекте налогообложения. Стороны рискуют понести связанные с договором неблагоприятные последствия в виде необходимости дополнительной уплаты покупателем суммы налога или, наоборот, в виде недополучения указанной в договоре суммы продавцом (арендодателем), если не учитывают нормы налогового права при заключении договора <2>.

<1> Саттарова Н.А. О правовых аспектах ценообразования // Финансовое право. 2010. N 5. С. 14 - 17.
<2> См.: Бондаренко С.А. Взаимодействие гражданского и налогового права при заключении договоров // Налоги. 2012. N 5. С. 9 - 11.

Однако налоговые правоотношения также не являются самоцелью деятельности организаций или индивидуальных предпринимателей, их намерениями заключать сделки движет вовсе не желание пополнить бюджет, поэтому излишняя сложность в регулировании ценообразования может привести к спаду экономической активности и снижению налоговых доходов бюджета.

Как отмечает А.Ю. Ильин, и с этим можно согласиться, новое законодательное регулирование налогового контроля за ценообразованием при совершении сделок между взаимозависимыми лицами (трансфертным ценообразованием) должно быть направлено на эффективное противодействие использованию трансфертных цен в сделках между организациями, осуществляющими свою деятельность в юрисдикциях с различными налоговыми режимами, в целях предупреждения уклонения от налогообложения. При этом не должно создаваться препятствий для деятельности добросовестных налогоплательщиков на территории Российской Федерации <3>.

<3> Ильин А.Ю. Налоговый контроль за ценообразованием при совершении сделок между взаимозависимыми лицами // Финансовое право. 2013. N 3. С. 26 - 30.

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ для целей Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Данный подход законодателя несколько странный, поскольку, вместо того чтобы дать нормальное определение рыночной цены, им было предложено весьма замысловатое определение через институт взаимозависимых лиц, при том что в некоторых случаях сам факт взаимозависимости еще не приводит к тому, что цена становится менее рыночной, чем между невзаимозависимыми лицами.

Еще интереснее рыночная цена указывается для целей определения налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 105.3 НК РФ: при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в настоящем разделе - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с пунктом 6 настоящей статьи.

Пункт 3 ст. 105.3 НК РФ не ограничивает свое применение только взаимозависимыми лицами. Таким образом, из буквального толкования этого пункта следует, что если цена сделки необходима для целей определения налоговой базы, то она будет считаться рыночной до тех пор, пока федеральный орган не докажет обратное или налогоплательщик по сделке с взаимозависимыми лицами не проведет самостоятельной корректировки - для всех категорий лиц, как взаимозависимых, так и не признаваемых таковыми. Однако Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает самостоятельной проверки федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, правильности цен по сделкам между невзаимозависимыми лицами, поэтому при системном толковании ст. 105.3 можно предположить, что подобный расчет налоговой базы осуществляется именно для взаимозависимых лиц.

Фактически существует два порядка определения цен по сделкам в зависимости от того, являются ли стороны взаимозависимыми:

По общему правилу при исчислении налоговой базы лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, учитывается цена, определенная в сделке.

Для взаимозависимых лиц также используется правило о цене, определенной в сделке, но в отличие от невзаимозависимых лиц эта цена признается рыночной только до тех пор, пока нерыночный характер цены не будет доказан федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в установленном порядке или сам налогоплательщик не признает, что цена, указанная в сделке, не соответствует рыночной, и не проведет соответствующую корректировку в порядке п. 6 ст. 105.3.

Таким образом, исходя из ст. 105.3, рыночная цена - это цена, применяемая в сделке, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, или в сделке, сторонами которой являются взаимозависимые лица, до тех пор пока либо федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное, либо налогоплательщик в связи с несоответствием цены по сделке между взаимозависимыми лицами, если указанное несоответствие повлекло занижение сумм одного или нескольких налогов (авансовых платежей), сам произвел ее корректировку.

Казалось бы, если сделка не относится к определению контролируемой, то любая цена по сделке является рыночной и не должна оспариваться налоговыми органами, однако из разъяснений Министерства финансов Российской Федерации следует обратное. Так, в письме Минфина России от 08.11.2012 N 03-01-18/8-162 отмечено, что, если налогоплательщиком искусственно создаются условия для того, чтобы сделка не отвечала признакам контролируемой, или манипулирование налогоплательщиком ценами в сделках приводит к получению необоснованной налоговой выгоды, со стороны налоговых органов возможно установление фактической взаимозависимости лиц, в том числе в соответствии с п. 7 ст. 105.1 Кодекса, или признание сделки контролируемой на основании положений п. 10 ст. 105.14 Кодекса, а также доказывание получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды <4>.

<4> Документы и комментарии. 2012. N 24.

Таким образом, ожидаемый налогоплательщиками строгий порядок проведения налогового контроля по сделкам между взаимозависимыми лицами, а также сокращение перечня субъектов контроля не будут реализованы и те жалобы, которые касались порядка применения ст. 40 НК РФ, возникнут вновь, но уже для нового раздела Налогового кодекса Российской Федерации.

Необходимо понимать, что определение рыночной цены не всегда сопряжено только с особенностями налогового контроля за деятельностью взаимозависимых лиц, но и активно используется во второй части Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения.

Любопытно, что для указанных целей одновременно используются понятия "рыночная цена" и "цена, определяемая в соответствии со ст. 105.3"; не совсем понятно, какая в этом случае разница и насколько разное в данном случае правовое регулирование. Пунктом 12 ст. 105.3 установлено, что если главами части второй Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующими вопросы исчисления и уплаты отдельных налогов, определены иные правила определения цены товара (работы, услуги) для целей налогообложения, то применяются правила части второй Кодекса.

Еще одно ограничение содержится в п. 13 ст. 105.3, в соответствии с которым правила, предусмотренные настоящим разделом, распространяются на сделки, осуществление которых влечет необходимость учета хотя бы одной стороной таких сделок доходов, расходов и (или) стоимости добытых полезных ископаемых, что приводит к увеличению и (или) уменьшению налоговой базы по налогам, предусмотренным п. 4 указанной статьи.

В связи с этим непонятно, можно ли использовать определение рыночной цены ст. 105.3, если в соответствующей норме нет ссылки на эту статью. Понятие "рыночная цена" используется и в других отраслях права, однако в соответствии с п. 3 ст. 11 НК РФ специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О <5> приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкования положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (ст. 8 Конституции Российской Федерации). Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения (п. 8 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации"). Понятие "рыночная цена" содержится именно в ст. 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации, и оно является специфическим для налогового законодательства.

<5> Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы закрытого акционерного общества "Печоранефтегаз" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации и частью второй статьи 32.1 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" // СПС "КонсультантПлюс".

Таким образом, полагаем, что допустимо использовать определение рыночной цены как цены по сделкам между лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, и для случаев, когда нет прямой ссылки на ст. 105.3 НК РФ, однако к таким случаям не должны применяться положения, связанные с контролем за применением цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Рассмотрим подробнее, в каких случаях используются указанные выше категории, а также какой особый порядок определения цены возможен во второй части Налогового кодекса Российской Федерации.

Глава 21. Налог на добавленную стоимость Цена, определяемая в соответствии со ст. 105.3

Пункт 1 ст. 154: налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ.

Пункт 2 ст. 154: при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пункт 4 ст. 154: при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации (за исключением подакцизных товаров), налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.

Пункт 5.1 ст. 154: при реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи, налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанных автомобилей.

Абзац 1 пункта 6 ст. 154: при реализации товаров (работ, услуг) по срочным сделкам (сделкам, предполагающим поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) по истечении установленного договором (контрактом) срока по указанной непосредственно в этом договоре или контракте цене), финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), стоимость базисного актива (для финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке), указанная непосредственно в договоре (контракте), но не ниже их стоимости, исчисленной исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса, действующих на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы, установленному статьей 167 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Абзац 3 пункта 6 ст. 154: при реализации базисного актива опционных договоров (контрактов), обращающихся на организованном рынке и предполагающих поставку базисного актива, налоговая база определяется как стоимость, по которой должна быть осуществлена реализация базисного актива и которая определена в соответствии с условиями утвержденной биржей спецификации финансового инструмента срочной сделки, но не ниже стоимости, исчисленной исходя из цен, определяемых в порядке, предусмотренном статьей 105.3 настоящего Кодекса, действующих на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы, установленному статьей 167 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пункт 4 ст. 161 НК РФ: лицо, уполномоченное осуществлять реализацию конфискованного, бесхозяйного и т.п. имущества (налоговый агент), определяет налоговую базу как цену реализуемого имущества (ценностей), определяемую с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.

Рыночная цена

Пункт 1 ст. 159 НК РФ: при передаче налогоплательщиком товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления), при исчислении налога на прибыль организаций налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Мнения авторов о том, что подразумевается под рыночной ценой в данном случае, расходятся.

По мнению одного автора, если приходится ориентироваться на рыночную цену, это также должна быть цена за предыдущий квартал <6>.

<6> Давыдова О.В. Товары, работы, услуги для собственных нужд: что это? // Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение. 2012. N 10. С. 26 - 41.

Другие же авторы предполагают, что при исчислении НДС по товарам (работам, услугам), используемым для собственных нужд, необходимо исходить из цен, по которым они реализуются покупателям <7>.

<7> Полухина М.Ю. Сложные вопросы исчисления НДС - II // Экономико-правовой бюллетень. 2012. N 2.

Однако исходя из приведенной выше нормы, содержащейся в абз. 3 п. 1 ст. 105.3, рыночная цена - это фактически любая цена между невзаимозависимыми лицами.

Глава 22. Акцизы Цена, определяемая в соответствии со ст. 105.3

Для акциза определение рыночной цены имеет большое значение, поскольку влияет на размер налоговой базы при адвалорных ставках.

Подпункт 2 п. 2 ст. 187 НК РФ: как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без учета акциза, налога на добавленную стоимость - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки.

Статья 105.3 при этом не предусматривает возможности контроля за акцизами (п. 4 ст. 105.3 НК РФ), исходя из этого можно предположить, что любая указанная в данном случае цена является рыночной, поскольку формально налоговые органы не имеют правовых оснований доказывать иное.

Рыночная цена

Подпункт 3 п. 2 ст. 187 НК РФ: как стоимость переданных подакцизных товаров, исчисленная исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии исходя из рыночных цен без учета акциза, налога на добавленную стоимость - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки. В аналогичном порядке определяется налоговая база по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, при их реализации на безвозмездной основе, при совершении товарообменных (бартерных) операций, а также при передаче подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации и передаче подакцизных товаров при натуральной оплате труда.

Таким образом, при определении акциза мы встречаем разное определение в одной статье, но в разных подпунктах, однако можно предположить, что в любом случае рыночная цена - это любая цена не взаимозависимых лиц, однако проверить цену на ее соответствие рыночным ценам налоговые органы могут только для выявления необоснованной налоговой выгоды.

Тем не менее в ст. 193 "Налоговые ставки" НК РФ в настоящее время адвалорных ставок не предусмотрено, поэтому практики о порядке использования рыночных цен пока не будет.

В этой связи представляет интерес дополнительное используемое для акцизов понятие - расчетная стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, которой признается произведение максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества единиц потребительской упаковки (пачек) табачных изделий, реализованных (переданных) в течение отчетного налогового периода или ввозимых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Максимальная розничная цена представляет собой цену, выше которой единица потребительской упаковки (пачка) табачных изделий не может быть реализована потребителям предприятиями розничной торговли, общественного питания, сферы услуг, а также индивидуальными предпринимателями. Максимальная розничная цена устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий отдельно по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий (п. 2 ст. 187.1 НК РФ).

Максимальные розничные цены, указанные в уведомлении, подлежат нанесению на каждую единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий.

Таким образом, для акцизов используется третье определение цены.

Но основной упор делается все же на твердые ставки, при которых взаимозависимость сторон значения не имеет.

Глава 23. Налог на доходы физических лиц Цена, определяемая в соответствии со ст. 105.3

Пункт 1 ст. 211 НК РФ: при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса.

Исходя из подп. 2 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации, в случаях, когда налоговый агент не может удержать сумму налога с налогоплательщика, он должен сообщить об этом факте и о сумме задолженности. Таким образом, при выдаче доходов в натуральной форме именно налоговый агент должен рассчитать сумму налога, а значит, определить, существует ли между ним и налогоплательщиком взаимозависимость, и рассчитать рыночную цену. При этом налоговой проверки правильности применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами в отношении налогового агента не предусмотрено.

Другие способы определения цены

Рыночная стоимость ценных бумаг используется также для определения налоговой базы по доходам в виде материальной выгоды. При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подп. 3 п. 1 ст. 212 НК РФ, налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.

Порядок определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг, а также порядок определения предельной границы колебаний рыночной цены устанавливаются в целях главы 23 НК РФ федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации с учетом положений настоящего пункта 4 ст. 212 НК РФ (п. 4 ст. 212 НК РФ).

Особый случай расчета рыночной цены предусмотрен также в п. 13 ст. 214.1 в целях определения доходов и расходов для определения финансового результата по операциям с ценными бумагами и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Например, при операциях выдачи и погашения инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов у управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим данный паевой инвестиционный фонд, рыночной ценой признается расчетная стоимость инвестиционного пая, определяемая управляющей компанией в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах, без учета предельной границы колебаний.

Глава 25. Налог на прибыль организаций Цена, определяемая в соответствии со ст. 105.3

Пункт 8 ст. 250 НК РФ: при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Статья 274 НК РФ: доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений статьи 105.3 Кодекса.

Пункт 6 ст. 304 НК РФ: при определении налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок положения главы 14.3 Кодекса могут применяться только в случаях, предусмотренных главой 25 Кодекса.

(Например, при проведении налогоплательщиками - участниками срочных сделок операций в рамках форвардных контрактов, предполагающих поставку базисного актива иностранной организации в таможенной процедуре экспорта, налоговая база определяется с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса.)

Рыночная цена

Пункт 2 ст. 277: при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков - акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).

Другой порядок расчета цены

Аналогично особенностям определения цены при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами по налогу на доходы физических лиц предусмотрен особый порядок определения цены по налогу на прибыль организации, который закреплен в ст. 280 НК РФ и др.

Глава 26. Налог на добычу полезных ископаемых Цена, определяемая в соответствии со ст. 105.3

Статья 340 "Порядок определения стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы" НК РФ:

Глава 26.1. Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)

Согласно нормам гл. 26.1 НК РФ положения ст. 105.3 НК РФ должны применяться налогоплательщиками в случае, предусмотренном п. 3 ст. 346.6 "Налоговая база" НК РФ, т.е. в случае получения доходов в натуральной форме.

Глава 26.2. Упрощенная система налогообложения

Согласно нормам гл. 26.1 НК РФ положения ст. 105.3 НК РФ должны применяться налогоплательщиками в случае, предусмотренном п. 4 ст. 346.18 "Налоговая база" НК РФ, т.е. в случае получения доходов в натуральной форме.

Глава 26.4. Система налогообложения при разделе продукции

Статья 346.34 дает особые определения цены:

Глава 26.5. Патентная система налогообложения

Пункт 5 ст. 346.53 "Налоговый учет".

Доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату получения доходов.

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам, определяемым с учетом положений ст. 105.3 Кодекса.

Также в соответствии со ст. 105.3 установленные цены признаются рыночными независимо от принадлежности участвующих в них лиц к категории взаимозависимых:

Таким образом, для целей налогообложения категория "цена" активно используется и имеет множество значений и условий расчета, некоторые из них совсем не определены, но влияют на определение налоговой базы, а значит, отсутствие адекватного определения этой категории не способствует ясности и непротиворечивости норм законодательства о налогах и сборах, но потворствует усилению конфликтности налоговых отношений и уклонению от уплаты налогов и сборов.

Кроме того, необходимо учитывать, что специальное законодательство (Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах") имеет институт, регулирующий порядок разрешения конфликта интересов между акционерами (участниками), обладающими значительным числом акций, органами управления обществом и миноритарными акционерами - сделки, в совершении которых имеется заинтересованность (ст. ст. 81 - 84 Закона об ОАО и ст. 45 Закона об ООО).

Задачи нормирования заинтересованных сделок разнообразны и, если исходить из имеющегося в настоящее время правового регулирования, видятся в следующем:

а) соблюдение экономических интересов самого акционерного общества (говоря условно, сохранение его как экономического агента, источника доходов для различных заинтересованных групп, недопущение утраты им эффективности);

б) обеспечение охраны прав акционеров, "в том числе миноритарных (мелких) как слабой стороны в системе корпоративных отношений";

в) обеспечение охраны интересов кредиторов акционерного общества, что проявляется в наличии специальных положений о заинтересованности в процессе банкротства;

г) защита государственных интересов. Это актуально для акционерных обществ, в которых принято решение использовать специальное право на участие государства в управлении открытым акционерным обществом <8>.

<8> См.: Габов А.В. Сделки с заинтересованностью в практике акционерных обществ: проблемы правового регулирования. М.: Статут, 2005.

Необходимо учитывать, что в соответствии с этим нормативным регулированием решение о сделке должно приниматься независимыми лицами (членами совета директоров, акционерами, участниками). При этом одним из аспектов, который подлежит обсуждению и утверждению, является цена.

Таким образом, получается, что при принятии решения о сделке необходимо соблюдать правила нескольких нормативных актов и согласование цены по сделке должно происходить в порядке специального законодательства (Закон об ООО, Закон об ОАО и т.д.), но с учетом правил, предусмотренных разделом V.I первой части Налогового кодекса Российской Федерации.

В Федеральном законе от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" устанавливаются термины "монопольно высокая цена товара" (ст. 6) и "монопольно низкая цена товара" (ст. 7).

Одним из основных видов нарушений является установление и поддержание субъектом, занимающим доминирующее положение на соответствующем товарном рынке, монопольно высоких цен, критерием которых является несоответствие цены конкурентной. Так, в 2008 - 2010 гг. ФАС России и ее территориальные органы рассмотрели более 260 дел о нарушении антимонопольного законодательства на рынке нефтепродуктов, суммарный объем штрафов по которым составил около 15 млрд. руб. Основными видами нарушений являлись изъятие товара из обращения и установление монопольно высоких цен <9>.

<9> Нестерчук Ю.Н., Ломакина П.А. Правовые проблемы контроля в сфере ценообразования на нефтепродукты // Законодательство и экономика. 2011. N 11. С. 20 - 26.

За нарушение порядка ценообразования возможно привлечение по двум статьям Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях: ст. 14.6 (ч. 2) и ст. 14.31.

Таким образом, порядок ценообразования контролируется также антимонопольным органом. Однако необходимо учитывать, что в случаях, если цены в сделках применяются в соответствии с предписаниями антимонопольного органа, эти цены признаются рыночными ценами с учетом особенностей, предусмотренных ст. 105.4 НК РФ для сделок, к которым применяются регулируемые цены (п. 8 ст. 105.3 НК РФ).

Еще одним актом, регулирующим ценообразование, является Федеральный закон от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации". И.В. Цветков пишет: "...среди запретов, установленных Федеральным законом от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации", думается, наиболее негативное влияние не только на торговлю, но и на отечественную экономику в целом оказывают нормы о ценообразовании". По его мнению, соответствующие нормы, содержащиеся в ст. ст. 9 и 13 Закона, разрушают договорный механизм ценообразования, являющийся важнейшим инструментом конкурентной борьбы. Они создают неоправданные препятствия для ценовой конкуренции в оптовой торговле, что приводит к росту розничных цен на продовольственные товары <10>.

<10> Цветков И. Закон о торговле: шаг вперед, два шага назад? // Конкуренция и право. 2012. N 1. С. 5 - 10.

По мнению Г.Р. Гафаровой, причинами, обусловливающими необходимость применения государственного принуждения в сфере ценообразования, являются следующие:

  1. наличие правонарушений в сфере ценообразования и необходимость поддержания так называемой ценовой дисциплины;
  2. обеспечение государственным регулированием ценообразования общественных интересов;
  3. преобладание императивного метода регулирования отношений в сфере установления, применения, изменения цен (необходимость государственного воздействия на рыночную экономику, конституционное закрепление) <11>.
<11> Гафарова Г.Р. Меры правового принуждения и ответственность в сфере ценообразования // Финансовое право. 2013. N 2. С. 2 - 7.

Исходя из изложенного можно отметить, что категория цены используется во многих правовых актах, однако ни в одном из них не дается ее определение. С одной стороны, это можно объяснить желанием законодателя не вторгаться в гражданско-правовой оборот, ограничившись тонкой настройкой отдельных негативных моментов ценообразования, однако все большее императивное регулирование ценообразования вызывает некоторые сложности для участников оборота. Представляется, что это не совсем верно, поскольку может вызвать коллизию актов и правового регулирования, а также неоправданно ограничивать гражданский оборот и нарушать права лиц. Думается, что основы ценообразования должны быть заложены в гражданском законодательстве с выработкой единой терминологии и пределов вмешательства со стороны государства.