Мудрый Юрист

Особенности административной ответственности за налоговые правонарушения

Панов Алексей Борисович, младший научный сотрудник Центра фундаментальных исследований Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики", кандидат юридических наук.

В статье автор отстаивает точку зрения о том, что не существует самостоятельной налоговой ответственности, а есть лишь административная ответственность за налоговые правонарушения. Рассматривается также отечественный опыт досудебного урегулирования налоговых споров, показываются на примере судебной практики актуальные проблемы привлечения к административной ответственности за налоговые правонарушения.

Ключевые слова: административная ответственность, досудебное урегулирование, правонарушение, административная жалоба, зарубежный опыт.

Peculiarities of administrative responsibility for tax violations

A.B. Panov

Panov Aleksej Borisovich, junior researcher of the Center of Fundamental Studies of the National Research University - "Higher School of Economics", candidate of juridical sciences.

In this article author shows his view on so-called tax responsibility. On this matter there's no such thing, there's only administrative responsibility for tax violation under Russian administrative code. Author also shows Russian pre-trial proceedings experience and actual problems which arise in judicial practice.

Key words: administrative responsibility, pre-trial proceedings, tort, administrative complaint, foreign experience.

Вопросу, касающемуся особенностей административной ответственности за налоговые правонарушения посвящено немалое число научных трудов таких ученых, как А.Е. Анохин, Т.В. Архипенко, Л.Р. Барашян, С.Е. Батыров, Д.Н. Бахрах, В.Н. Васин, М.В. Будылева, А.А. Гогин, А.В. Зимин, В.И. Казанцев, А.Н. Козырин, Т.Л. Коробова, И.И. Кучеров, О.Э. Лейст, С.В. Лущаев, А.В. Макаров, А.А. Мусаткина, О.В. Пименова, Н.В. Сердюкова, В.В. Стрельников, С.Р. Футо, В.М. Чибинев, И.И. Шереметьев, Ю.В. Шилов, А.Ю. Шорохов <1>.

<1> См., напр.: Анохин А.Е. Актуальные проблемы ответственности за совершение налоговых правонарушений: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2004; Архипенко Т.В. Понятие и сущность ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах // Финансовое право. 2004. N 5. С. 48 - 51; Барашян Л.Р. Институт налоговой ответственности: вопросы теории и практики: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Ростов н/Д, 2007; Батыров С.Е. Финансово-правовая ответственность: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2003; Будылева М.В. Административно-правовая организация ответственности за совершение налоговых правонарушений: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Хабаровск, 2004; Бахрах Д.Н. Проблемы длящихся правонарушений // Современное право. 2005. N 11; Стрельников В.В. Необходимо ли переносить составы налоговых правонарушений в КоАП РФ // Финансовое право. 2007. N 11; Футо С.Р. Административная ответственность за правонарушения в области налогов и сборов: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Омск, 2004; Чибинев В.М. Проблемы отграничения налоговой ответственности от других видов юридической ответственности // Юрист. 2006. N 4. С. 40 - 44; Шилов Ю.В. Административная ответственность юридических лиц: процессуальный аспект: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Омск, 2003 и др.

В научной литературе существует множество взглядов на проблему соотношения административной и налоговой ответственности. Первый подход состоит в том, что налоговую ответственность рассматривают как особый вид государственного принуждения в сфере налогообложения и как один из видов ответственности в системе юридической ответственности, применяемой к налогоплательщикам, плательщикам сборов, налоговым агентам и их должностным лицам за нарушения законодательства о налогах и сборах. Например, В.А. Кинсбурская выделяет в налоговой ответственности ее особую самостоятельную правовую природу, вместе с тем, однако, отмечает, что по своей природе налоговая ответственность является разновидностью административной ответственности <2>. В частности, она предлагает в Налоговом кодексе РФ соответствующие составы сгруппировать в рамках статей, предусматривающих одновременно санкции как для самих субъектов налогообложения, так и для их должностных лиц. При этом предлагается и внесение соответствующих поправок в ст. 1.1 КоАП РФ, в частности указание в этой статье на то, что вопросы административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов регулируются НК РФ и положения КоАП РФ на них не распространяются <3>.

<2> Кинсбурская В.А. Налоговая ответственность в системе мер государственного принуждения в сфере налогообложения: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2010. С. 9.
<3> Кинсбурская В.А. Указ. соч. С. 15.

Другой, более распространенный подход заключается в том, что нарушения налогового законодательства могут быть только двух видов: уголовные преступления и административные правонарушения <4>. Так называемая "налоговая ответственность" за нарушения налогового законодательства, которая предусмотрена в НК РФ, отмечает Е.В. Овчарова, по существу, является административной ответственностью. Правильность такого подхода обоснована учеными А.П. Алехиным и С.Г. Пепеляевым <5> и подтверждается правовой позицией Конституционного суда РФ в Постановлении по делу о проверке конституционности п. п. 2 и 3 части первой ст. 11 Закона РФ от 24 июня 1993 г. "О федеральных органах налоговой полиции" от 17 декабря 1996 г. <6>. В указанном Постановлении Конституционный Суд РФ определяет санкции, применяемые за нарушения налогового законодательства как административно-правовые и уголовно-правовые по своему характеру.

<4> Овчарова Е.В. Проблемы применения административной ответственности за нарушения налогового законодательства по Налоговому кодексу РФ (НК РФ) и по Кодексу РФ об административных правонарушениях (КОАП РФ) // Государство и право. 2007. N 8. С. 14 - 22.
<5> Алехин А.П., Пепеляев С.Г. Ответственность за нарушения налогового законодательства. М., 1992.
<6> Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 г. N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции".

В соответствии с п. 4 ст. 23 НК РФ за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Сравнительный анализ административной и так называемой "налоговой ответственности" позволяет выявить проблемы, возникающие в связи с применением на практике данных видов ответственности, изучение которых создает предпосылки для дальнейшего совершенствования законодательства. Наиболее актуальной проблемой является регулирование процессуальных норм, регламентирующих порядок привлечения к административной ответственности. Данная задача может быть решена путем разработки Административного процессуального кодекса, который регулировал бы общественные отношения, связанные с осуществлением судебного контроля за деятельностью органов, наделенных полномочиями привлекать к административной ответственности, либо внесением изменений в АПК РФ.

Таким образом, можно сказать, что из нормативной конструкции административной ответственности следует ряд признаков, которые находят свое отражение применительно к налоговой ответственности:

  1. налоговое правонарушение является разновидностью административного правонарушения, т.к.:
  1. субъектами налоговых правонарушений являются наряду с физическими лицами также организации (ч. 1 ст. 2.1 КоАП РФ; п. 1 ст. 107 НК РФ);
  2. налоговые санкции применяются за деяния, совершение которых не обусловлено наличием служебных (трудовых) правоотношений между налоговым органом и правонарушителем (ст. 106 НК РФ) и по своей сути являются административными взысканиями - штрафами (п. 2 ст. 114 НК РФ);
  3. привлечение лица к налоговой ответственности не влечет состояния судимости (п. 3 ст. 112 НК РФ).

Точки зрения об административно-правовой природе налоговой ответственности придерживаются также Конституционный Суд РФ и высшее руководство страны. Таким образом, в КоАП РФ должны быть сосредоточены все виды правонарушений, влекущих за собой ответственность в соответствии с федеральными нормативными правовыми актами. Однако не все составы административных правонарушений, предусмотренные федеральными законами, включены в КоАП РФ.

Еще один аспект при привлечении субъектов к административной ответственности касается возможностей и способов обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц в административном порядке.

Порядок обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц определяется, в частности, главой 19 НК РФ. В соответствии со ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Статья 138 "Порядок обжалования" НК РФ определяет, что акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено ст. 101.2 НК РФ, которая устанавливает, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

В случае обжалования актов налоговых органов, действий их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган по заявлению налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены по решению вышестоящего налогового органа.

Рассмотрим порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу.

Статья 139 НК РФ определяет, что жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа.

Жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается, если иное не предусмотрено НК РФ, в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы.

Регламентом рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, утвержденным Приказом МНС России от 17.08.2001 N БГ-3-14/290 (далее - Регламент), предусматривается процедура рассмотрения налоговыми органами жалоб налогоплательщиков или налоговых агентов на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц. Пункт 2.1 Регламента устанавливает, что жалоба налогоплательщика рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом) в срок не позднее одного месяца со дня ее получения налоговым органом.

Жалоба не подлежит рассмотрению в следующих случаях:

а) пропуска срока подачи жалобы (в соответствии со ст. 139 НК РФ);

б) отсутствия указаний на предмет обжалования и обоснования заявляемых требований;

в) подачи жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика;

г) при наличии документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (должностным лицом);

д) получения налоговым органом информации о вступлении в законную силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе.

Заявителю должно быть сообщено о невозможности рассмотрения его жалобы в десятидневный срок со дня ее получения.

В разделе 4 Регламента даны рекомендации по перечню документов, которые могут быть приложены к жалобе.

В соответствии с сообщением ФНС России от 09.02.2011 "О содержании жалобы, подаваемой в налоговый орган" жалоба (апелляционная жалоба) подается в письменной форме. Жалоба (апелляционная жалоба) подписывается заявителем или его представителем (законным или уполномоченным).

Не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. При несоблюдении требований относительно подтверждения полномочий представителя в рассмотрении жалобы может быть отказано.

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.

Апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения.

Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.

Апелляционная жалоба на соответствующее решение налогового органа подается в вынесший это решение налоговый орган, который обязан в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может ее отозвать на основании письменного заявления. Отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.

По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе: оставить жалобу без удовлетворения; отменить акт налогового органа; отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении; изменить решение или вынести новое решение.

По итогам рассмотрения жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу.

По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе: оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения; отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение; отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

В НК РФ не содержится требование об обязательности привлечения налогоплательщика к участию в процедуре рассмотрения его жалобы вышестоящим налоговым органом.

Таким образом, обязательность участия налогоплательщика в рассмотрении его апелляционной жалобы НК РФ и каким-либо иным документом не предусмотрена. Данная точка зрения подтверждена и в Постановлении Президиума ВАС РФ от 21.09.2010 N 4292/10. Президиум ВАС РФ указал, что согласно подп. 15 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных НК РФ. Отказывая в удовлетворении заявления общества, суды первой и апелляционной инстанций исходили из буквального толкования положений ст. 140 НК РФ, в которых отсутствует требование об обязательности привлечения налогоплательщика к участию в процедуре рассмотрения вышестоящим налоговым органом его жалобы.

Порядок рассмотрения жалобы на акты налогового органа, действия или бездействие его должностного лица предусмотрен главой 20 НК РФ, однако обязанность обеспечения присутствия налогоплательщика при рассмотрении жалобы в данной главе также не предусмотрена.

Практика применения норм об административной ответственности в области налогов и сборов придает особую актуальность рассмотрению вопросов, связанных с определением момента начала и момента окончания административных правонарушений в области налогов и сборов. Необходимость точного определения указанных моментов в случае совершения административных правонарушений в области налогов и сборов играет важную роль для соблюдения сроков давности привлечения к административной ответственности.

Среди правонарушений, заключающихся в неисполнении обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, основное место занимают правонарушения, заключающиеся в неисполнении обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, к установленному сроку. К подобным правонарушениям относятся: нарушение сроков представления налоговой декларации (ст. 15.5 КоАП РФ); непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 15.6 КоАП РФ), и др.

Частью 1 ст. 4.5 КоАП РФ закреплено, что в случае нарушения законодательства о налогах и сборах постановление по делу об административном правонарушении не может быть вынесено по истечении одного года со дня совершения административного правонарушения. При длящемся административном правонарушении сроки, предусмотренные ч. 1 настоящей статьи, начинают исчисляться со дня обнаружения административного правонарушения (ч. 2 ст. 4.5 КоАП РФ).

Таким образом, КоАП РФ для определения начала течения сроков давности привлечения к административной ответственности использует два понятия:

  1. день совершения административного правонарушения;
  2. день обнаружения административного правонарушения.

Учитывая, что законодательного определения ни одному из перечисленных понятий в КоАП РФ не дано, необходимо обратиться к разъяснениям и выводам судебных органов. По вопросу, что считать днем обнаружения административного правонарушения, обратимся к п. 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 27 января 2003 г. N 2, который разъясняет, что "днем обнаружения административного правонарушения считается день, когда должностное лицо, уполномоченное составлять протокол о данном административном правонарушении, выявило факт совершения этого правонарушения. Указанный день определяется исходя из характера конкретного правонарушения, а также обстоятельств его совершения и выявления". Обращаясь к нормам ст. 113 НК РФ, регламентирующей сроки привлечения к ответственности за налоговое правонарушение, следует отметить, что начало срока давности привлечения к налоговой ответственности связано с установлением правоприменителем двух моментов:

  1. дня совершения налогового правонарушения (в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. ст. 120 и 122 НК РФ); или
  2. следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено налоговое правонарушение (в отношении правонарушений, предусмотренных ст. ст. 120 и 122 НК РФ).

Момент окончания срока давности привлечения к ответственности определен законодателем в ст. 113 НК РФ достаточно четко: им является момент вынесения решения о привлечении к ответственности, причем вступление последнего в законную силу для определения наступления указанного момента не обязательно.

Поскольку НК РФ также не определяет, что является днем совершения налогового правонарушения, необходимо обратиться к выводам судебной практики. В качестве примера определим, что является днем совершения налогового правонарушения в виде непредставления налоговой декларации (ст. 119 НК РФ).

Таким образом, вполне очевидно, что регулирование вопросов ответственности двумя самостоятельными нормативными правовыми актами (НК РФ и КоАП РФ), имеющими существенные отличия в процедурных аспектах привлечения к ответственности, неоправданно. Так называемая "налоговая ответственность" как самостоятельный вид юридической ответственности, по нашему мнению, не должна иметь место, т.к. более оправданно говорить об административной ответственности за налоговые правонарушения.

Кроме того, важно учитывать и тот факт, что, имея сходство по родовому объекту посягательства, по непосредственному объекту, налоговые и административные правонарушения в ряде случаев отличаются либо просто не находят аналогов в другом Кодексе. Так, в КоАП РФ отсутствует аналог правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, поскольку законодательство об административных правонарушениях не предусматривает ответственности должностных лиц организаций-налогоплательщиков и плательщиков сборов за неуплату налоговых платежей, за исключением ст. 16.22 КоАП РФ, устанавливающей ответственность за неуплату, в т.ч. налога на добавленную стоимость и акцизов, взимаемых при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Значит, самое распространенное налоговое правонарушение не имеет аналога, и за неуплату подавляющего числа налогов и сборов (уплачиваемых не в связи с пересечением таможенной границы Российской Федерации) должностные лица организации-налогоплательщика, плательщика сбора могут быть привлечены только к уголовной ответственности. С учетом указанных обстоятельств большинство сторонников административной природы ответственности за совершение налоговых правонарушений справедливо высказывают мнение о необходимости объединения норм об административно-налоговых деликтах в едином нормативном правовом акте. Таким актом, на наш взгляд, должен быть нынешний КоАП РФ. По аналогии с нарушениями таможенного законодательства унификация должна быть произведена в рамках КоАП РФ. Иными словами, составы налоговых правонарушений, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ, целесообразнее перенести в КоАП РФ. В обоснование верности таких законодательных изменений можно привести доводы о том, что административные правонарушения являются универсальной базовой категорией по отношению к налоговым правонарушениям, а исключение положений об ответственности из НК РФ и перенесение их в КоАП РФ соответствовало бы воле законодателя, который в ч. 1 ст. 1.1 КоАП РФ указал на исключительную роль этого кодифицированного акта в вопросах установления административной ответственности на федеральном уровне.

Обобщая изложенное, можно сделать следующие выводы.

  1. Так называемая "налоговая ответственность", которая предусмотрена в НК РФ, по существу, является административной ответственностью. Правильность такого подхода обоснована учеными и подтверждается правовой позицией Конституционного Суда. Нет налоговой ответственности, есть ответственность за административные правонарушения в налоговой сфере, т.е. налоговое правонарушение является разновидностью административного правонарушения.
  2. Налоговые санкции применяются за деяния, совершение которых не обусловлено наличием служебных (трудовых) правоотношений между налоговым органом и правонарушителем (ст. 106 НК РФ) и по своей сути являются административными взысканиями - штрафами.
  3. Необходимость точного определения временных моментов в случае совершения административных правонарушений в области налогов и сборов играет важную роль для соблюдения сроков давности привлечения к административной ответственности.
  4. Регулирование вопросов ответственности двумя самостоятельными нормативными правовыми актами (НК РФ и КоАП РФ), имеющими существенные отличия в процедурных аспектах привлечения к ответственности, неоправданно.

Литература

  1. Алехин А.П. Ответственность за нарушения налогового законодательства. М., 1992.
  2. Анохин А.Е. Актуальные проблемы ответственности за совершение налоговых правонарушений: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2004.
  3. Архипенко Т.В. Понятие и сущность ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах // Финансовое право. 2004. N 5. С. 48 - 51.
  4. Барашян Л.Р. Институт налоговой ответственности: вопросы теории и практики: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Ростов н/Д, 2007.
  5. Батыров С.Е. Финансово-правовая ответственность: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2003.
  6. Бахрах Д.Н. Проблемы длящихся правонарушений // Современное право. 2005. N 11.
  7. Будылева М.В. Административно-правовая организация ответственности за совершение налоговых правонарушений: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Хабаровск, 2004.
  8. Буссе Р. Решение налоговых конфликтов и споров: опыт Германии. URL: http://www.taxpravo.ru/analitika/statya-137988-reshenie_nalogovyih_konfliktov_i_sporov_opyit_germanii.
  9. Васин В.Н., Казанцев В.И. К вопросу о правовой природе штрафа // Российский судья. 2006. N 1. С. 29 - 33.
  10. Воловик Е. Налоговое обозрение. Болгария, Великобритания, Индонезия, Испания, Италия, Канада // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2000. N 1.
  11. Гогин А.А. Теоретико-правовые вопросы налоговой ответственности: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Саратов, 2002.
  12. Зимин А.В. Специфика налоговой ответственности российских организаций // Правоведение. 2001. N 6. С. 33 - 41.
  13. Кинсбурская В.А. Налоговая ответственность в системе мер государственного принуждения в сфере налогообложения: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2010. С. 9.

КонсультантПлюс: примечание.

Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (часть первая) (постатейный) (под ред. Ф.Н. Козырина, А.А. Ялбулганова) включен в информационный банк.

  1. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Часть первая (постатейный) / Под ред. А.Н. Козырина. М., 2005. С. 656.
  2. Коробова Т.Л. Правовое регулирование административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Саратов, 2006.
  3. Кучеров И.И. Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. М., 2006.
  4. Кучеров И.И. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов // Налоговый вестник. 2006. N 2.
  5. Лейст О.Э. Теоретические проблемы санкций и ответственности по советскому праву: Автореф. дис. ... докт. юрид. наук. М., 1978.
  6. Лущаев С.В. Становление законодательства о юридической ответственности за налоговые правонарушения // История государства и права. 2006. N 8.
  7. Макаров А.В. Характеристика налоговой ответственности. Санкции за нарушение налогового законодательства // Финансовое право. 2005. N 6.
  8. Мусаткина А.А. Финансовая ответственность как вид юридической ответственности // Журнал российского права. 2005. N 10. С. 103 - 112.
  9. Овчарова Е.В. Проблемы применения административной ответственности за нарушения налогового законодательства по Налоговому кодексу РФ (НК РФ) и по Кодексу РФ об административных правонарушениях (КОАП РФ) // Государство и право. 2007. N 8. С. 14 - 22.
  10. Пименова О.В. Налоговая ответственность как вид юридической ответственности: миф или реальность // Финансовое право. 2005. N 7. С. 39 - 41.
  11. Сердюкова Н.В. Финансово-правовая ответственность по российскому законодательству: становление и развитие: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Тюмень, 2003.
  12. Стрельников В.В. Необходимо ли переносить составы налоговых правонарушений в КоАП РФ // Финансовое право. 2007. N 11.
  13. Футо С.Р. Административная ответственность за правонарушения в области налогов и сборов: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Омск, 2004.
  14. Чибинев В.М. Проблемы отграничения налоговой ответственности от других видов юридической ответственности // Юрист. 2006. N 4. С. 40 - 44.
  15. Шилов Ю.В. Административная ответственность юридических лиц: процессуальный аспект: Автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Омск, 2003.