Мудрый Юрист

Понятие и международные стандарты таможенной стоимости 1

<1> Статья подготовлена в ходе исследования N 14-05-0039 в рамках программы "Научный фонд Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики" (НИУ ВШЭ)" в 2014 - 2015 гг. и с использованием средств субсидии на государственную поддержку ведущих университетов Российской Федерации в целях повышения их конкурентоспособности среди ведущих мировых научно-образовательных центров, выделенной НИУ ВШЭ.

Петрик Анна Сергеевна, аспирант Аспирантской школы по праву Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики".

В статье рассмотрены понятие таможенной стоимости и международные стандарты правового регулирования таможенной стоимости. Уделено внимание новеллам правового регулирования таможенной стоимости в связи с началом функционирования в 2015 году Евразийского экономического союза. Предлагаются пути совершенствования существующего правового регулирования таможенной стоимости в Евразийском экономическом союзе.

Ключевые слова: ЕАЭС, таможенная стоимость, понятие таможенной стоимости, международные стандарты таможенной стоимости.

Таможенная стоимость: понятие и функции

Изучение стоимости вообще и таможенной стоимости в частности долгое время оставалось привилегией экономистов. Теория стоимости является ключевой экономической теорией. Существует несколько теорий стоимости, поддерживаемых различными экономическими школами: теория субъективной стоимости и теория объективной стоимости. Теорию объективной стоимости (objective theory of value), определяющую стоимость товара как сумму издержек, понесенных на его производство, поддерживали А. Смит, К. Маркс, Д. Рикардо, физиократы. Сторонниками теории субъективной стоимости (subjective theory of value), связанной с теорией полезности и определяющей стоимость товара как его ценность для покупателя, выступали У. Джевонс, Л. Вальрас, К. Менгер. Представляется обоснованным мнение о том, что указанные теории стоимости дополняют друг друга <2>.

<2> Агапова А.В. Совершенствование контроля таможенной стоимости после выпуска товаров: Диссертация ... кандидата экономических наук: 08.00.05. М., 2009. С. 40.

Стоимость товара, таким образом, является величиной, включающей как издержки на производство товара, так и дополнительные компоненты: полезность товара для потребителя, репутация бренда, ценовые надбавки или вычеты в связи с необходимостью поддержания уровня цены наравне с конкурентами и другие компоненты.

Таможенная стоимость - один из видов стоимости товара. Экономическую сущность таможенной стоимости определяют как "величину общественно необходимых затрат труда на производство и реализацию товара с учетом его потребительских свойств, сложившуюся на международном рынке в условиях свободной конкуренции, а также расходов, меняющих стоимость товара до пересечения таможенной границы" <3>.

<3> Там же. С. 55. Схожее определение экономической сущности таможенной стоимости см.: Василенко Е.П. Совершенствование управления процессом определения и контроля таможенной стоимости: Автореферат диссертации... кандидата экономических наук. Москва, 2009. С. 12.

Представляется, что формирование таможенной стоимости происходит не столько в результате экономических процессов, сколько в результате реализации норм таможенного права. В связи с этим считаем необходимым рассмотреть юридическую сущность таможенной стоимости.

В юридическом смысле таможенная стоимость является элементом ключевой составляющей механизма таможенно-тарифного регулирования - таможенной пошлины. Таможенная пошлина - это "обязательный платеж в бюджет, взимаемый таможенными органами при ввозе товаров на таможенную территорию или вывозе товаров с этой территории, а также в иных случаях, установленных таможенным законодательством в целях таможенно-тарифного регулирования внешнеторговой деятельности в экономических интересах государства. К таможенным пошлинам относится ввозная и вывозная таможенная пошлина" <4>.

<4> Толковый словарь таможенного права / Под ред. А.Н. Козырина. М., Городец, 2006. С. 489.

Таможенная стоимость выступает объектом как частноправовых, так и публично-правовых отношений <5>.

<5> Васильев Р.И., Васильев Р.И. Административно-правовое регулирование контроля таможенной стоимости: Диссертация ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Люберцы, 2013. С. 51 - 52. Стрижова О.А. Правовое регулирование таможенной стоимости: Автореферат диссертации ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Москва, 2008. С. 8.

В частноправовой плоскости происходит формирование компонентов таможенной стоимости: заключение сделок, содержащих цену внешнеторговой сделки, расходы на погрузку, транспортировку и страховку товаров, платежи за использование объектов интеллектуальной собственности и другие компоненты.

В рамках публично-правовых отношений осуществляются процедуры определения, декларирования, контроля и при необходимости корректировки таможенной стоимости. В рамках указанных процедур таможенная стоимость является базой для расчета таможенных платежей и выполняет иные публично-правовые функции.

Переходя к анализу существующей дефиниции таможенной стоимости, нельзя не отметить, что легальное определение таможенной стоимости нуждается в совершенствовании.

Из содержания международных стандартов правового регулирования таможенной стоимости (статья VII ГАТТ и Соглашение по применению статьи VII ГАТТ) можно вычленить следующее определение таможенной стоимости: "величина, основанная на "действительной стоимости ввезенного товара, который облагается пошлиной, или аналогичного товара" <6>. Представляется, что данное определение указывает лишь на основу для расчета таможенной стоимости при определении таможенной стоимости по каждому из законодательно предусмотренных методов, но никак не раскрывает сущность таможенной стоимости.

<6> Бакаева О.Ю. Правовое регулирование финансовой деятельности таможенных органов Российской Федерации: Диссертация ... доктора юридических наук: 12.00.14. Саратов, 2005. С. 275; Агапова А.В. Указ. соч. С. 54.

В праве Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) <7> и в законодательстве государств - членов ЕАЭС дефиниция таможенной стоимости на настоящий момент отсутствует.

<7> ЕАЭС функционирует с 1 января 2015 года на базе бывшего Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС и на сегодняшний день включает Российскую Федерацию, Республику Беларусь, Республику Казахстан и Республику Армения. Поскольку Республика Кыргызстан и государства - члены ЕАЭС завершают процедуры, необходимые для присоединения Киргизии к ЕАЭС, в настоящей работе мы рассмотрим правовое регулирование таможенной стоимости в ЕАЭС с учетом членства Киргизии в данном интеграционном объединении. Право ЕАЭС составляют Договор о Евразийском экономическом союзе; международные договоры в рамках ЕАЭС; международные договоры ЕАЭС с третьей стороной; акты права ЕАЭС: решения и распоряжения Высшего Евразийского экономического совета, Евразийского межправительственного совета и Евразийской экономической комиссии, принятые в рамках их полномочий, предусмотренных Договором о Евразийском экономическом союзе и международными договорами в рамках ЕАЭС (статья 6 Договора о Евразийском экономическом союзе).

При этом можно проследить тенденцию исчезновения дефиниции таможенной стоимости из законодательства государств - членов ЕАЭС.

До 2005 года в Российской Федерации и до 2014 года в Республике Беларусь существовало схожее легальное определение таможенной стоимости: "стоимость товара, определяемая в соответствии с Законом [о таможенном тарифе] и используемая для целей обложения товара пошлиной, ведения внешнеэкономической и таможенной статистики, применения иных мер государственного регулирования торгово-экономических отношений, связанных со стоимостью товара, включая осуществление валютного контроля внешнеторговых сделок и расчетов банков по ним" <8>.

<8> Ст. 5 Закона Российской Федерации от 21 мая 1993 года N 5003-1 "О таможенном тарифе" // Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. N 23. Ст. 821; ст. 5 Закона Республики Беларусь от 3 февраля 1993 года N 2151-XII "О таможенном тарифе" // Ведомости Верховного Совета Республики Беларусь. 1993. N 13. Ст. 126.

Указанное определение выступало функциональной характеристикой таможенной стоимости и не раскрывало в полной мере сущность таможенной стоимости.

В Республике Казахстан до 1997 года <9> и в Республике Армения до 2001 года <10> легальная дефиниция таможенной стоимости звучала как "цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары на момент пересечения таможенной границы [Республики Казахстан или Республики Армения], то есть цена товара, указанная в счете-фактуре, с добавлением фактических расходов по транспортировке и страхованию, комиссионных и брокерских и платы за объекты интеллектуальной собственности, если они не включены в счет-фактуру". Если отсутствовали или не могла быть проверена достоверность данных о реальной цене сделки с ввозимыми товарами, таможенная стоимость определялась на основе иных данных, предусмотренных последующими методами определения таможенной стоимости.

<9> Закон Республики Казахстан от 24 декабря 1991 года "О таможенном тарифе и пошлине" // Ведомости Верховного Совета Республики Казахстан. 1992. N 1. Ст. 9.
<10> Закон Республики Армения от 18 августа 1993 года N С-0897-1-ЗР-75 "О таможенном тарифе" // URL: http://www.parliament.am/ (дата обращения: 20.04.2015).

Определение, существовавшее в Республике Казахстан и Республике Армения, представляется в большей мере раскрывающим сущность таможенной стоимости. Однако оно фокусируется на структуре таможенной стоимости при ее расчете по 1-му методу и не учитывает особенности определения таможенной стоимости по иным методам. Также оно не учитывает основные функции таможенной стоимости.

Изучение таможенной стоимости не имеет длительной традиции в российской науке. В частности, в дореволюционной научной литературе понятие "таможенная стоимость" упоминалось изредка и не являлось самостоятельным предметом изучения <11>. В советский период научные исследования таможенного права были крайне редкими <12>, понятие "таможенная стоимость" не освещалось.

<11> Отрывочные упоминания "ценности ввозимых товаров" в дореволюционной литературе позволяют тем не менее проследить историю использования таможенной стоимости в качестве базы для расчета таможенных платежей. Так, отмечается, что до начала XIII века таможенные сборы (мыт, проезжее, весчее) взимались в Древней Руси с количества товаров (с воза, с меры) независимо от их стоимости. В начале XIII века произошел поворотный момент в применяемой методологии расчета таможенных платежей: при определении весчего сбора стала учитываться также ценность ввозимых товаров. При Борисе Годунове, Иване Грозном, Михаиле Федоровиче древний аналог современной таможенной пошлины - тамга - взимался "вообще со всех иностранных товаров, независимо их характера, в виде известного процента со стоимости". Сверх того взимались также пошлины гражданско-правового характера: весчее, судовое, рукознобное и другие. При Федоре Алексеевиче, с появлением Новоторгового устава, начинает использоваться несколько видов ставок таможенных пошлин. Так, на большинство товаров ставка внешней таможенной пошлины составляла 4 - 5% от стоимости. Однако в отношении ряда товаров внешняя таможенная пошлина уплачивалась с количества: с бочки для некоторых алкогольных напитков и с пуда для кондитерских изделий и сахара. В дальнейшем механизм расчета таможенных пошлин: главным образом со стоимости ввозимых товаров и во вторую очередь - с количества, не претерпел существенных изменений. Основные задачи таможенной политики реализовывались в Российской Империи иным образом - преимущественно путем издания новых редакций таможенного тарифа (как фритредерских, так и протекционистских). Подробнее см.: Лодыженский К.Н. История русского таможенного тарифа. Санкт-Петербург, тип. В.С. Балашева, 1866; Кулишер И.М. Очерки финансовой науки. Петроградский университет. 1919; Осокин Е.Г. Внутренние таможенные пошлины в России. Казань, Губ. тип. 1850; Менделеев Д.И. Толковый тариф или исследование о развитии промышленности России в связи с ее общим таможенным тарифом. СПб., 1892.
<12> См.: Сандровский К.К. Таможенное право. Киев, Вища шк. 1974; Марков Л.Н. Таможенное право СССР. Иркутск: Издательство Иркутского университета, 1973.

В современной науке таможенного права существуют следующие понимания дефиниции таможенной стоимости <13>:

<13> Козырин А.Н. Правовое регулирование таможенно-тарифного механизма: Сравнительно-правовое исследование: Диссертация ... доктора юридических наук: 12.00.02. М., 1994; Трошкина Т.Н. Таможенная пошлина в механизме таможенно-тарифного регулирования внешнеторговой деятельности: Правовые аспекты: Диссертация ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Москва, 2000; Шавшина В.П. Исполнение налоговой обязанности по уплате таможенных платежей: По материалам Северо-Западного региона: Диссертация ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Санкт-Петербург, 2003; Бакаева О.Ю. Правовое регулирование финансовой деятельности таможенных органов Российской Федерации: Диссертация ... доктора юридических наук: 12.00.14. Саратов, 2005; Землянская Н.И. Правовая природа таможенных платежей: Диссертация ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Саратов, 2005; Стрижова О.А. Правовое регулирование таможенной стоимости: Диссертация ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Москва, 2008; Сорокина М.Н. Таможенная пошлина: проблемы нормотворчества и правоприменения: Диссертация ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Саратов, 2009; Васильев Р.И. Административно-правовое регулирование контроля таможенной стоимости: Диссертация ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Люберцы, 2013; Алферьев Т.П. Финансово-правовое регулирование таможенно-тарифной деятельности как источник формирования бюджета Российской Федерации: Автореферат дис. ... кандидата юридических наук: 12.00.04. Москва, 2014.
<14> Толковый словарь таможенного права / Под ред. А.Н. Козырина. М., 2006. С. 489.
<15> Стрижова О.А. Правовое регулирование таможенной стоимости: Автореферат диссертации ... кандидата юридических наук: 12.00.14. Москва, 2008. С. 9.
<16> Формально данное определение сформулировано экономистом, однако фактически оно отражает юридическую сущность таможенной стоимости. Подробнее см.: Шишкин А.В. Разработка организационно-экономического механизма контроля таможенной стоимости с учетом факторов риска: Автореферат диссертации ... кандидата экономических наук: 08.00.05. Москва, 2003. С. 12.
<17> Формально данное определение сформулировано экономистом, однако фактически оно отражает юридическую сущность таможенной стоимости. Панова Е.Н. Таможенная стоимость товаров: экономическая сущность и принципы определения // Право и экономика. 2009. N 4.

Представляется, что указанные определения учитывают преимущественно публично-правовую сущность таможенной стоимости и расчетный характер ее формирования в соответствии с законодательно закрепленной методологией определения таможенной стоимости. Тем не менее полагаем, что для полного уяснения юридической сущности таможенной стоимости необходимо отдельно рассмотреть ее функции.

Во-первых, таможенная стоимость используется в качестве базы для расчета таможенных платежей. Традиционно отмечается, что таможенная стоимость не является объектом обложения таможенными платежами, налогами <18>. В соответствии со статьей 75 ТК ТС объектом обложения таможенными пошлинами, налогами являются товары, перемещаемые через таможенную границу.

<18> Бакаева О.Ю. Указ. соч. С. 272.

Таможенная стоимость наряду с физической характеристикой товаров (количество, масса или иная характеристика) выступает базой для исчисления таможенных пошлин. Таможенная стоимость используется для исчисления таможенных пошлин, рассчитываемых по адвалорным и комбинированным ставкам <19>. В этом заключается основное функциональное назначение таможенной стоимости <20>, "посредством таможенной стоимости реализуется фискальная функция таможенной пошлины" <21>.

<19> П. 2 статьи 75 ТК ТС.
<20> Трошкина Т.Н. Порядок исчисления таможенных платежей // Финансовое право. 2006. N 1. Бакаева О.Ю. Финансово-правовые категории современного таможенного права // Таможенное дело. 2006. N 1.
<21> Стрижова О.А. Указ. соч. С. 9.

Таможенная стоимость также может входить в налоговую базу для исчисления налога на добавленную стоимость и акцизов, взимаемых таможенными органами при ввозе товаров на таможенную территорию ЕАЭС, если это предусмотрено законодательством соответствующего государства - члена ЕАЭС <22>.

<22> В соответствии с п. 3 ст. 75 ТК ТС определение налоговой базы по налогам осуществляется в соответствии с законодательством государств-членов.

В Российской Федерации величина таможенной стоимости является критерием для исчисления ставок таможенных сборов за таможенное оформление <23>.

<23> Постановление Правительства РФ от 28 декабря 2004 года N 863 "О ставках таможенных сборов за таможенные операции" // Собрание законодательства РФ. 2005. N 1 (ч. 2). Ст. 108.

Во-вторых, таможенная стоимость используется для ведения внешнеэкономической и таможенной статистики.

В-третьих, размер таможенной стоимости во многих случаях влияет на размер штрафных санкций за таможенные правонарушения.

Также таможенная стоимость оказывает косвенное влияние на конкурентоспособность товара на внутреннем рынке вследствие зависимости стоимости товара на внутреннем рынке государств - членов ЕАЭС от суммы таможенных платежей, уплаченных на основе определенной таможенной стоимости <24>.

<24> Агапова А.В. Контроль таможенной стоимости в системе государственного регулирования внешнеэкономической деятельности // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2008. N 1.

Кроме того, таможенную стоимость можно рассматривать в качестве инструмента государственного регулирования внешнеторговой деятельности. К какому именно типу инструментов государственного регулирования внешнеторговой деятельности может быть отнесена таможенная стоимость, зависит от применяемой классификации.

Наиболее распространенная классификация заключается в делении инструментов государственного регулирования внешнеторговой деятельности на таможенно-тарифные и нетарифные.

В качестве таможенно-тарифных инструментов традиционно выделяют таможенную пошлину и ее основные составляющие, а в качестве нетарифных инструментов - "многообразие финансовых и организационно-административных средств" <25>. Отмечается, что указанные инструменты могут менять свою принадлежность к тарифным или нетарифным инструментам <26>.

<25> Трошкина Т.Н. Финансово-правовые инструменты в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности // Реформы и право. 2014. N 4.
<26> Трошкина Т.Н. Указ. соч.

Представляется, что таможенная стоимость, являясь элементом таможенной пошлины, выступает инструментом таможенно-тарифного регулирования, однако может использоваться и в качестве нетарифного инструмента. Так, например, подкомитет ГАТТ по нетарифным барьерам относит определение таможенной стоимости путем использования произвольной или фиктивной стоимости (customs valuation including use of arbitrary or excessive values) к нетарифным инструментам государственного регулирования внешнеторговой деятельности <27>.

<27> GATT Sub-Committee on Non-Tariff Barriers, Non-Tariff Measures to be Brought within the Scope of the Negotiations: Note by the Secretariat, 1963.

Кроме того, можно разделить инструменты государственного регулирования внешнеторговой деятельности на экономические и административные <28>. Сущность экономических мер является финансово-правовой.

<28> Козырин А.Н. Указ. соч. С. 43; Трошкина Т.Н. Указ. соч.

К экономическим мерам относят финансово-кредитные, валютные инструменты, обязательные платежи и другие инструменты. Кроме того, к экономическим мерам относят не только обязательные платежи, но и их составные части, в частности, таможенную стоимость <29>. В связи с этим таможенная стоимость выступает и экономическим инструментом государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

<29> Трошкина Т.Н. Указ. соч.

Таким образом, можно говорить о дуализме таможенной стоимости как инструмента государственного регулирования внешнеторговой деятельности. Таможенная стоимость является как таможенно-тарифным, так и нетарифным инструментом государственного регулирования внешнеторговой деятельности. Более того, в соответствии с иной классификацией таможенная стоимость выступает экономическим инструментом государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Проанализировав легальную и доктринальную дефиницию таможенной стоимости, а также функции таможенной стоимости, мы можем прийти к выводу о том, что таможенная стоимость - это стоимость товара, рассчитываемая с использованием публично-правовых процедур в соответствии с положениями таможенного законодательства, основанная на фактической или моделируемой цене сделки с оцениваемым товаром, выступающая в качестве элемента иных инструментов или самостоятельного инструмента государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Таможенная стоимость, как было рассмотрено, является многофункциональным инструментом внешнеторговой деятельности. Отсутствие унификации в использовании такого инструмента влечет значительные различия как в таможенно-тарифном, так и в нетарифном регулировании внешнеторговой деятельности в различных странах. В результате несут издержки как импортеры, так и государства, поскольку замедление внешнеторговой деятельности влечет экономический спад.

Таможенная стоимость: международные стандарты

Понимая важность унификации и упрощения мировой торговли, ГАТТ-ВТО в рамках своей деятельности разрабатывает международные стандарты правового регулирования таможенной стоимости. На сегодняшний день положения статьи VII ГАТТ-ВТО, посвященной определению таможенной стоимости, положения Соглашения о применении указанной статьи и ряд решений по таможенной стоимости Комитета по таможенной оценке ВТО являются обязательными для всех членов ВТО.

При анализе истории развития международных стандартов правового регулирования таможенной стоимости наблюдается закономерность: противоречия между развитыми и развивающимися странами в сфере определения и контроля таможенной стоимости, существовавшие в середине 20 века, актуальны и по сей день.

В частности, таможенные органы развивающихся стран и в настоящее время не могут эффективно и справедливо осуществлять автоматизированный контроль таможенной стоимости и испытывают сложности с вынесением законных решений по таможенной стоимости. В то же время импортеры в развивающихся странах более склонны к занижению таможенной стоимости. При этом правила определения таможенной стоимости, предусмотренные нормами ВТО, едины как для развитых, так и для развивающихся стран и, по ряду оценок, больше учитывают интересы и состояние таможенного администрирования развитых стран <30>.

<30> Это объясняется более высокими ставками таможенного тарифа, контролем таможенной стоимости, основанном на риске занижения таможенной стоимости, ограниченным доступом таможенных органов развивающихся стран к электронным данным о сделках с аналогичными товарами, а также зачастую недостаточно высоким уровнем правовой культуры импортеров в развивающихся странах. Подробнее см.: Satapathy C. Implementation of WTO Agreement on Customs Valuation // Economic and Political Weekly. 2000. Vol. 35. No. 25. C. 2098 - 2101.

Таким образом, функционирование международных стандартов в сфере таможенной стоимости можно считать своего рода "лакмусовой бумажкой" эффективности таможенного администрирования определенной страны.

Следует отметить, что современные международные стандарты правового регулирования таможенной стоимости хотя и подвергаются вышеуказанной критике, в целом гораздо больше учитывают как фискальные интересы государства, так и интересы импортеров, чем ранее.

В частности, до середины XX века в различных странах применялись различные системы определения таможенной стоимости. В ряде стран базой для расчета ввозных таможенных пошлин выступала цена товаров, поставляемых на условиях Incoterms FOB (free on board - свободно на борту), в других - на условиях Incoterms CIF (carriage, insurance, freight - стоимость, страхование, фрахт).

Таким образом, в первом случае в таможенную стоимость не включалась стоимость транспортировки и страховки оцениваемых товаров, а во втором - включалась. В результате таможенная стоимость во втором случае увеличивалась исключительно из-за различий в правилах ее определения и влекла сопутствующее увеличение таможенных платежей, уплачиваемых при ввозе товаров, если их размер зависел от таможенной стоимости. Отсутствие единообразия влекло значительные неудобства для импортеров.

Развитие международной торговли обусловило необходимость унификации правового регулирования таможенной стоимости.

В результате в статье VII ГАТТ 1947 впервые были закреплены единые международные стандарты правового регулирования таможенной стоимости <31>.

<31> Генеральное соглашение по тарифам и торговле (ГАТТ 1947) (заключено 30.10.1947) // Соглашение на русском языке опубликовано в издании: Собрание законодательства РФ. 10 сентября 2012 г. N 37 (приложение, ч. VI). С. 2916 - 2991. Соглашение на английском языке опубликовано в издании: Собрание законодательства РФ. 10 сентября 2012 г. N 37 (приложение, ч. V). С. 2442 - 2511.

В частности, впервые было закреплено понятие действительной стоимости товара - цены, по которой, во время и в месте, определенным законодательством страны ввоза, такой или аналогичный товар продается или предлагается для продажи при обычном ходе торговли в условиях полной конкуренции.

Кроме того, были закреплены основные принципы определения таможенной стоимости: определение таможенной стоимости на основе действительной стоимости ввозимого товара или аналогичного товара; запрет использования стоимости товара отечественного происхождения или произвольной или фиктивной стоимости для определения таможенной стоимости товара; запрет включения в таможенную стоимость суммы любого внутреннего налога, применяемого в стране происхождения или экспорта, от уплаты которого ввезенный товар был освобожден или был или будет освобожден путем возмещения; стабильность и гласность базы (основы) и методов определения таможенной стоимости.

Указанные принципы соблюдались сторонами ГАТТ, однако лишь принципов было недостаточно для установления единой системы определения таможенной стоимости. До принятия Кодекса ГАТТ о таможенной оценке 1979 года параллельно существовали две системы определения таможенной стоимости.

"Брюссельская концепция таможенной стоимости" (Brussels Definition of Value) применялась в Европейском Экономическом Сообществе (European Economic Community) и большинстве других стран Западной Европы, а также в Японии и в ряде развивающихся стран <32>. Указанная система основывалась на Брюссельской Конвенции об оценке товаров для таможенных целей 1950 года <33>. Основой для определения стоимости товаров в данной системе считалась нормальная цена (normal price), т.е. цена товара в условиях свободной конкуренции между независимым продавцом и покупателем. Таможенный орган был вправе учитывать фактическую "инвойсную" стоимость (invoice price) для определения таможенной стоимости товаров, однако также был наделен правом отклонить "инвойсную" стоимость товара в пользу "нормальной рыночной цены".

<32> Rosenow S., O'Shea Brian J. A Handbook on WTO Customs Valuation Agreement // Cambridge University Press. 2010. C. 12.
<33> A Single International Valuation System, Brussels, Customs Cooperational Council, 1992.

Брюссельская концепция таможенной стоимости широко применялась в Западной Европе. Считается, что Брюссельская конвенция кодифицировала в качестве унифицированной методологии западноевропейскую практику <34>.

<34> Дюмулен И.И. Международная торговля: тарифное и нетарифное регулирование. М.: ВАВТ, 2009. С. 255.

Концепция "нормальной цены" считается в настоящее время несправедливой. Поясняется, что было бы несправедливо взимать таможенную пошлину в равном размере и с успешного покупателя, который благодаря своим деловым навыкам смог приобрести товар дешевле, и с неудачливого коммерсанта, купившего тот же товар дороже <35>.

<35> Moller T. Verrechnungspreis und Zollwert. Inaugural-Dissertation zur Erlangung der Wurde eines Doktors der Wirtschaftswissenschaften. Witten, 2004. URL: http://www.efa-schriften.de/pdfs/Moeller.pdf_ (дата обращения: 20.04.2015).

Позитивные системы определения таможенной стоимости (positive systems of value) применялись главным образом в США и Австралии. Согласно правилам указанных систем таможенная стоимость основывалась на фактической цене (actual price), уплаченной за товары, а не на абстрактной (abstract) или фиктивной (notional) цене, которая может быть уплачена в условиях идеальной конкуренции. Указанные системы предусматривали последовательное использование иных методов, если фактическая "инвойсная" цена (actual invoice price) не могла быть установлена или применена (например, в случаях, если товары ввозились в рамках договора лизинга, в связи с чем отсутствовала стоимость продажи товаров). Указанные системы (в первую очередь система США) значительно повлияли на концепцию современного Соглашения ВТО об определении таможенной стоимости <36>. Тем не менее позитивные системы применялись по-разному в разных странах и потому нуждались в унификации <37>.

<36> Rosenow S., O'Shea Brian J. Указ. соч. С. 15.
<37> Там же. С. 14.

В ходе Токийского раунда (1973 - 1979 годы) стороны ГАТТ договорились о применении единой системы таможенной оценки. Был принят Кодекс ГАТТ о таможенной оценке 1979 года. Новая единая система таможенной оценки была основана на комбинации лучших черт систем брюссельской и позитивных систем. В частности, идея последовательного применения методов определения таможенной стоимости была заимствована из позитивных систем <38>.

<38> См.: Sandler G.L. Указ. соч., Krasher S. Указ. соч.

Кодекс ГАТТ о таможенной оценке 1979 года был обязательным только для тех членов ГАТТ, которые присоединились к данному Соглашению. В результате, в силу того, что его положения ставили развитые страны в более приоритетное положение по сравнению с развивающимися <39>, он был подписан всеми развитыми и лишь несколькими развивающимся странами.

<39> Rosenow S., O'Shea Brian J. Указ. соч. С. 15.

Некоторые из противоречий между развитыми и развивающимися странами были сняты путем подписания Протокола к Кодексу. В частности, Протоколом были предусмотрена возможность для развивающихся стран отложить применение Кодекса на 5 лет, чтобы облегчить переход на новые правила таможенной оценки. Также в Протоколе содержались более гибкие правила применения методов сложения и вычитания для развивающихся стран. Кроме того, Протокол позволял развивающимся странам использовать минимальные цены (однако лишь на ограниченной основе и только в переходный период). В Протокол не были включены требования развивающихся стран о предоставлении им более широких полномочий для отклонения заявленной таможенной стоимости при выявлении признаков ее занижения. Например, это касалось случаев предоставления доказательств отсутствия влияния взаимосвязи между продавцом и покупателем на цену сделки и отказе учета скидок для целей определения таможенной стоимости, если такие скидки не предоставляются на свободной основе и на тех же условиях другим покупателям.

Учитывая указанное незначительное число развивающихся государств - сторон ГАТТ, присоединившихся к Кодексу о таможенной оценке 1979 года, целями Уругвайского раунда (1986 - 1994 годы) в сфере определения таможенной стоимости стали "развитие, уточнение и благодаря этому более широкое распространение Кодекса среди сторон ГАТТ" <40>. Работа по совершенствованию Кодекса по таможенной оценке была направлена в первую очередь на устранение опасений развивающихся стран о том, что применение Кодекса не сможет обеспечить им достаточную возможность контроля за достоверностью представленных документов и сохранения значительных доходов от ввозной таможенной пошлины.

<40> Там же. С. 16.

Существовали возражения относительно возложения на таможенный орган слишком тяжелого бремени доказывания (burden of proof) недостоверности таможенной стоимости. Указанное возражение подкреплялось аргументом о том, что развивающиеся страны не имеют доступа к автоматизированным базам данных и должностные лица таможенных органов таких стран не обладают достаточными техническим навыками, необходимыми для выявления недостоверности заявленной таможенной стоимости <41>.

<41> Там же. С. 17.

Хотя данный довод и не нашел отражения в новой редакции Кодекса о таможенной стоимости, он стал основой для значимого решения ВТО, раскрывающего вопросы бремени доказывания при определении таможенной стоимости: решение 6.1 Комитета по таможенной оценке ВТО о случаях, в которых таможенные органы имеют основания сомневаться в достоверности или количественной определенности заявленной таможенной стоимости (Decision Regarding Cases Where Customs Administrations Have Reasons to Doubt the Truth or Accuracy of the Declared Value) <42>.

<42> Официальный сайт Всемирной таможенной организации [Электронный ресурс] // URL: http://wcoomd.org/ (дата обращения: 21.04.2015).

Также было выдвинуто предложение о включении в таможенную стоимость скидок, которые иностранные продавцы делают для единственных (исключительных) дистрибьюторов, агентов и концессионеров (sole agents, distributors and concessionaires) и других сторон специальных торговых отношений. Указанное предложение не было включено в текст Кодекса по таможенной оценке 1979 года, однако на его основе было сформулировано соответствующее решение Комитета по таможенной оценке ВТО 7.1 о скидках для единственных (исключительных) дистрибьюторов, агентов и концессионеров (Decision on Minimum Values and Imports by Sole Agents, Sole Distributors and Sole Concessionaires) <43>.

<43> Там же.

В качестве уступки для развитых стран, которые были заинтересованы в расширении сферы действия единого кодекса по таможенной оценке, для участников Уругвайского раунда был установлен принцип "единого пакета" (single undertaking), требующий признания всех многосторонних соглашений, принятых в результате переговоров <44>. Таким образом, все участники Уругвайского раунда были обязаны подписать Соглашение об таможенной оценке 1994 года.

<44> Rosenow S., O'Shea Brian J. Указ. соч. С. 15.

Новый кодекс по таможенной оценке отличался от прежнего главным образом иным порядком разрешения споров по вопросам определения таможенной стоимости между членами ВТО. В остальном основные положения Кодекса об определении таможенной стоимости 1979 года остались неизменными.

Соглашение по таможенной оценке 1994 года стало частью Марракешского соглашения об учреждении Всемирной торговой организации и было подписано 123 сторонами 15 апреля 1994 года. Соглашение вступило в силу 1 января 1995 года и является обязательным для каждого члена ВТО.

Соглашение ВТО по таможенной оценке 1994 года используется для определения таможенной стоимости ввозимых товаров. Хотя, как отмечалось выше, статья VII ГАТТ 1947 предполагает использование правил определения таможенной стоимости как ввозимых, так и вывозимых товаров, представляется, что Соглашение ВТО по таможенной оценке, как имеющее приоритет <45>, будет применяться только к ввозимым товарам. Таким образом, для целей определения таможенной стоимости ввозимых товаров будут использоваться как статья VII ГАТТ, так и Соглашение об определении таможенной стоимости 1994 года. Для определения таможенной стоимости вывозимых товаров будет использоваться только статья VII ГАТТ.

<45> В соответствии с Общим замечанием к приложению 1A к Марракешскому соглашению (ГАТТ 1994) в случае коллизии между положениями ГАТТ 1994 и другим соглашением, содержащимся в приложении 1A к ГАТТ 1994 (т.е. в том числе Соглашением по применению статьи VII ГАТТ 1994 года) преимущественной силой будет обладать другое соглашение.

Соглашение ВТО по определению таможенной стоимости 1994 года основывается не на "нормальной", а на "позитивной", то есть фактической цене ввозимых товаров. Основой для определения таможенной стоимости является цена сделки, под которой понимается цена, уплаченная или подлежащая уплате покупателем за ввозимые товары. Если цена сделки была свободно согласована сторонами, она является наилучшим примером фактической рыночной цены товара и должна быть использована для таможенных целей <46>. Иными словами, продавец и покупатель, каждый действующий в целях максимизации своей прибыли, определяют таможенную стоимость ввозимых товаров.

<46> Rosenow S., O'Shea Brian J. Указ. соч. С. 14.

Наряду с указанным экономическим преимуществом рассматриваемого принципа определения таможенной стоимости существуют и практические преимущества его применения: его транспарентность, предсказуемость в применении и меньшая подверженность дискреции таможенных органов; близкое соответствие реальной коммерческой практике; администрирование на основании обычных коммерческих документов и отсутствие необходимости обязывать экспортера и импортера создавать и хранить специальные документы исключительно для целей определения таможенной стоимости.

Соглашение ВТО по таможенной стоимости 1994 года содержит:

Основным принципом Соглашения по таможенной оценке 1994 года выступает примат стоимости сделки для целей определения таможенной стоимости (метод 1). Пять альтернативных методов могут быть применены только в случае, если не может быть применен метод 1. Указанные методы подлежат последовательному применению при условии доказанной невозможности применить предыдущий метод. Единственное исключение касается возможности применения в обратном порядке метода 4 (метод вычитания) и метода 5 (метод сложения).

Определение таможенной стоимости товаров должно осуществляться в соответствии со "справедливой, единообразной и беспристрастной системой" определения таможенной стоимости, которая предотвращает использование произвольной или искусственной таможенной стоимости. Таможенная стоимость должна основываться на простых и справедливых критериях, совместимых с коммерческой практикой, а процедуры оценки должны быть общеприменимыми.

Кроме того, определение таможенной стоимости не должно использоваться в целях борьбы с демпингом.

Соглашение также затрагивает проблему приемлемости трансфертных цен для таможенных целей. Третья часть от всей мировой торговли является торговлей между взаимосвязанными лицами <47>. ЕАЭС в данном контексте не является исключением, поскольку многие иностранные компании учредили в государствах - членах ЕАЭС дочерние организации.

<47> Дюмулен И.И. Всемирная торговая организация. М., Экономика. 2003. С. 124.

Соглашение не ставит целью соотнести правила трансфертного ценообразования, предусмотренные международным налоговым правом, и правила определения влияния взаимосвязи на цену внешнеторговой сделки для таможенных целей. Оно лишь устанавливает, что один только факт наличия взаимосвязи между продавцом и покупателем не выступает основанием для признания стоимости сделки неприемлемой для целей применения 1-го метода определения таможенной стоимости. Соглашением предусмотрена процедура доказывания импортером отсутствия влияния взаимосвязи на цену сделки.

Вышеуказанные правила таможенной оценки являются обязательными для всех членов ВТО. Кроме того, таможенное регулирование в ЕАЭС построено таким образом, что государства - члены ЕАЭС, не являющиеся членами ВТО, также соблюдают обязательства, действующие для членов ВТО <48>.

<48> В соответствии с положениями Договора о Евразийском экономическом союзе в рамках Союза к соответствующим отношениям применяется Договор о функционировании Таможенного союза в рамках многосторонней торговой системы от 19 мая 2011 года. Специальные условия членства Армении в ЕАЭС с учетом одновременного членства Армении в ВТО установлены Договором о присоединении Республики Армения к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (подписан в г. Минске 10.10.2014). Аналогичные положения касаются и Республики Кыргызстан.

Действующие обязательства перед ВТО в сфере таможенной стоимости государств - членов ЕАЭС в целом единообразны и предполагают приведение национального законодательства в соответствие с положениями статьи VII ГАТТ, Соглашения по применению статьи VII ГАТТ и ряда решений Комитета по таможенной оценке ВТО.

При вступлении в ВТО Республика Кыргызстан (Киргизия - член ВТО с 20 декабря 1998 года) приняла обязательства по замене национальных правил определения таможенной стоимости положениями Соглашения по применению статьи VII ГАТТ с даты вступления Республики в ВТО. Кроме того, Киргизия обязалась применять положения решения 4.1 Комитета по таможенной оценке ВТО (затрагивает вопросы таможенной стоимости информационных носителей) и решения 3.1 Комитета по таможенной оценке ВТО (затрагивает вопросы включения процентов в таможенную стоимость ввозимых товаров).

При вступлении в ВТО Республика Армения (Армения - член ВТО с 5 февраля 2003 года) приняла обязательства по включению в Таможенный кодекс Республики Армения положений Соглашения по применению статьи VII ГАТТ <49>. Также Армения обязалась полностью имплементировать в национальное законодательство Пояснительные примечания к Соглашению и решение 4.1. Указанные положения вступили в силу до вступления Армении в ВТО.

<49> П. 97 Доклада рабочей группы по присоединению Республики Армения к ВТО [Электронный ресурс] // URL: http://www.wto.org/ (дата обращения: 20.04.2015).

При вступлении Российской Федерации в ВТО (Россия - член ВТО с 22 августа 2012 года) поднимался вопрос о соответствии праву ВТО как законодательства РФ о таможенном деле, так и таможенного законодательства ТС. В докладе рабочей группы по присоединению России к ВТО отмечалось, что в целом положения Соглашения об определении таможенной стоимости товаров от 2008 года основаны на положениях Соглашения ВТО по применению статьи VII ГАТТ. Однако отдельные аспекты Соглашения по применению статьи VII не были отражены в таможенном законодательстве Таможенного союза. В частности, были отмечены следующие недостатки: отсутствие порядка принятия таможенной стоимости сделки между взаимосвязанными лицами и проверки обстоятельств, сопутствовавших продаже; отсутствие права декларанта на запрос письменного пояснения порядка определения таможенной стоимости таможенным органом и другие аспекты. Российская Федерация обязалась привести указанные нормативные правовые акты в соответствие с нормами ВТО с даты присоединения к ВТО <50>.

<50> Не ставя в настоящей работе задачу оценки соблюдения Российской Федерацией обязательств перед ВТО, отметим, что в рамках исправления указанных недостатков были внесены изменения в Соглашение об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза от 25 января 2008 года. Подробнее см.: Протокол от 23.04.2012 "О внесении изменений и дополнений в Соглашение об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза, от 25 января 2008 года" // Бюллетень международных договоров. 2012. N 8.

При присоединении Казахстана к ВТО (Казахстан официально присоединится к ВТО после ратификации Протокола о присоединении) было отмечено, что в целом применяемое в Казахстане право ЕАЭС и национальное законодательство о таможенном деле соответствуют праву ВТО <51>.

<51> С. 99 - 106 Доклада рабочей группы по присоединению Республики Казахстан к ВТО [Электронный ресурс] // URL: http://www.wto.org/ (дата обращения: 20.10.2015).

В рамках рассмотрения международных стандартов правового регулирования таможенной стоимости следует также отметить Международную конвенцию об упрощении и гармонизации таможенных процедур, известную также как Киотская конвенция <52>.

<52> Международная конвенция об упрощении и гармонизации таможенных процедур (совершена в Киото 18.05.1973) // Собрание законодательства РФ. 2011. N 32. Ст. 4810. Российская Федерация, Республика Беларусь, Республика Казахстан и Республика Армения являются сторонами Киотской конвенции. Республика Кыргызстан приводит законодательство в соответствие с положениями Киотской конвенции.

Данная Конвенция содержит, в частности, фундаментальные принципы таможенного контроля, распространяющиеся на контроль таможенной стоимости.

В частности, глава 6 Киотской конвенции содержит 10 стандартных правил таможенного контроля. Указанные правила устанавливают следующую систему принципов таможенного контроля:

<53> Там же.

Более детально вопросы использования национальной базы по таможенной оценке (national valuation database) в качестве инструмента оценки рисков (risk assessment tool) содержатся в Рекомендациях Всемирной таможенной организации (далее - ВТамО) <54>.

<54> Рекомендации по совершенствованию и использованию национальной базы по таможенной оценке в качестве инструмента оценки рисков (Guidelines on the development and use of a national valuation database as a risk assessment tool) [Электронный ресурс] // URL: http://www.wcoomd.org (дата обращения: 20.04.2015).

Национальная база по таможенной оценке должна отвечать ряду критериев.

Во-первых, база должна использоваться наряду с другими инструментами оценки рисков, используемыми для проверки достоверности и количественной определенности (truth and accuracy) заявленной декларантом таможенной стоимости.

Во-вторых, данные из базы не должны использоваться в качестве основы для определения таможенной стоимости ввозимых товаров или быть механизмом установления минимальной таможенной стоимости.

Кроме того, с учетом того, что разница в ценах является нормальной практикой для мировой торговли, разница между заявленной таможенной стоимостью и данными из базы сама по себе не должна являться достаточным признаком недостоверности заявленной таможенной стоимости. Данные в базе должны быть актуальными и релевантными, что определяется индивидуально в отношении каждого товара.

Такую разницу следует рассматривать вместе с другими факторами риска (недостаточность подтверждающих документов, предыдущие случаи недостоверного заявления таможенной стоимости данным импортером) для определения дальнейших необходимых мероприятий в отношении заявленной таможенной стоимости.

При этом, если таможенный риск выявляет потенциальный риск, он может осуществить наблюдение за операциями импортера или провести контроль таможенной стоимости после выпуска товаров.

При наличии конкретных оснований полагать, что заявленная таможенная стоимость содержит риски в части ее достоверности и количественной определенности, таможенный орган может осуществить процедуры, предусмотренные решением 6.1 Комитета ВТО по таможенной оценке (Decision on cases where customs administrations have reasons to doubt the truth or accuracy of the declared value) <55>.

<55> Официальный сайт Всемирной таможенной организации [Электронный ресурс] // URL: http://wcoomd.org/ (дата обращения: 21.04.2015). Указанные процедуры в праве ЕАЭС объединены в понятие дополнительной проверки таможенной стоимости товаров.

К данным, содержащимся в базе по таможенной оценке, должны предъявляться соответствующие требования о конфиденциальности.

Следует учитывать, что ВТамО рекомендует использовать национальные базы по таможенной оценке на избирательной основе и не допускает оценку потенциального риска недостоверного заявления таможенной стоимости с использованием такой базы применительно ко всем ввозимым товарам.

База может использоваться как инструмент для определения объекта будущих проверок (crosschecks). Например, база может быть применена для проверки наличия влияния ранее выявленной взаимосвязи между продавцом и покупателем на цену сделки.

ВТамО рекомендует также имплементацию системы внешнего мониторинга за использованием национальной базы по определению таможенной стоимости. В частности, такая система должно контролировать, что база используется исключительно с целью оценки рисков, а также регулярно обновляется.

Важным документом ВТамО выступают Рамочные стандарты безопасности и облегчения мировой торговли (приняты в июне 2005 года). Указанные Рамочные стандарты регулируют взаимоотношения национальных таможенных органов между собой и отношения между таможенными органами и бизнес-сообществом. Рамочные стандарты содержат 4 основных принципа:

<56> Соглашение о представлении и об обмене предварительной информацией о товарах и транспортных средствах, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза // Собрание законодательства РФ. 2012. N 36. Ст. 4865.
<57> Там же.

Кроме того, в декабре 2013 года, в рамках Дохийского раунда было также принято Соглашение об упрощении процедур торговли (Agreement on trade facilitation), которое рекомендует сторонам использовать предварительные решения по надлежащему методу определения таможенной стоимости в конкретной ситуации <58>. Соглашение вступит в силу, когда его ратифицируют две трети государств - членов ВТО.

<58> Ч. 9 ст. 3 Соглашения об упрощении процедур торговли [Электронный ресурс] // URL: http://wto.org/ (дата обращения: 22.04.2015).

Таким образом, в рамках рассмотрения международных стандартов правового регулирования таможенной стоимости мы сфокусировались на истории развития и современных стандартах ГАТТ-ВТО в сфере таможенной оценки. Мы выявили, что принципов таможенной оценки, закрепленных в ГАТТ 1947, было недостаточно для существования единой системы таможенной стоимости.

Мы охарактеризовали два типа систем таможенной оценки: Брюссельскую (основанную на "нормальной" цене товара) и позитивные системы (основанные на "фактической" цене товара), существовавшие на базе принципов ГАТТ 1947.

Мы намеренно описали сложности, с которыми сталкивались стороны ГАТТ при создании первого Кодекса по таможенной оценке 1979 года: необходимость закрепления переходных положений и возможность использования в ряде случая фиктивной таможенной стоимости для развивающихся стран.

Мы охарактеризовали современную редакцию Кодекса по таможенной оценке 1994 года. Мы подчеркнули, что, в отличие Кодекса по таможенной оценке 1979 года, к новому Кодексу в силу установления принципа единого пакета присоединились все члены ВТО. Вопросы бремени доказывания таможенного органа при проведении дополнительной проверки, скидок для единственных агентов и дистрибьюторов и другие вопросы, бывшие предметом переговоров и закрепленные в отдельных решениях Комитета ВТО по таможенной оценке, поднимаются и сегодня.

Мы отдельно прокомментировали единообразные обязательства государств - членов ЕАЭС перед ВТО, заключающиеся в включение в национальное законодательство положений статьи VII ГАТТ 1947, Соглашения по применению статьи VII ГАТТ 1994 года и решений 3.1 и 4.1 Технического комитета по таможенной оценке ВТО.

Мы также прокомментировали принципы таможенного контроля, закрепленные в Киотской конвенции, Рекомендации ВТамО по использованию национальной базы по таможенной оценке, Рамочные стандарты безопасности и облегчения мировой торговли и Соглашение об упрощении процедур торговли. Указанные акты закрепляют международные стандарты в сфере таможенного контроля.

Полагаем, что некоторые из вышеуказанных международных стандартов целесообразно имплементировать или более активно применять в ЕАЭС:

<59> Внутренние системы оценки соответствия таможенному законодательству (internal customs compliance systems) нередко используются крупными корпорациями. Полагаем, что если таможенные органы будут учитывать при проведении таможенного контроля качество и механизмы внутреннего контроля участников ВЭД, это облегчит взаимное сотрудничество.

Библиографический список

  1. Агапова А.В. Контроль таможенной стоимости в системе государственного регулирования внешнеэкономической деятельности // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2008. N 1.
  2. Дюмулен И.И. Международная торговля: тарифное и нетарифное регулирование. М., 2009.
  3. Толковый словарь таможенного права / Под ред. А.Н. Козырина. М., 2006.
  4. Трошкина Т.Н. Финансово-правовые инструменты в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности // Реформы и право. 2014. N 4.
  5. Rosenow S., O'Shea Brian J. A Handbook on WTO Customs Valuation Agreement // Cambridge University Press. 2010. P. 12.