Мудрый Юрист

Баланс частных и публичных интересов при альтернативном разрешении споров, возникающих в налоговых правоотношениях

Аракелова Марина Вячеславовна, аспирант отдела финансового, налогового и бюджетного законодательства Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ.

В рамках статьи рассматриваются альтернативные способы разрешения споров, вытекающих из налоговых правоотношений, в аспекте соблюдения баланса частных и публичных интересов государства в налоговых правоотношениях. Автором приводится анализ альтернативных способов урегулирования споров, вытекающих их налоговых правоотношений, таких как медиация и налоговый мониторинг. Рассмотрены различные научные концепции, высказано и обосновано авторское мнение.

Ключевые слова: баланс интересов, досудебная процедура, налоговые правоотношения, медиация, налоговый мониторинг, альтернативные способы разрешения споров.

Balance of private and public interests in alternative settlement of disputes arising in tax legal relations

M.V. Arakelova

Arakelova Marina V., Postgraduate Student of the Division of Financial, Tax and Budgetary Legislation of the Institute of Legislation and Comparative Law under the Government of the Russian Federation.

The author discusses alternative dispute resolution in the aspect of observance of balance of private and public interests of the state in tax relations. The author analyzes the alternative dispute resolution such as mediation and tax monitoring. Different opinions on the situation, the author suggested and substantiated opinion.

Key words: the balance of interests, the pre-trial procedure, tax relations, mediation, tax monitoring, alternative dispute resolution (ADR).

В текущих экономических условиях одним из важных аспектов дальнейшего развития и совершенствования налоговой системы и налогового администрирования является построение концептуального диалога между налоговыми органами и налогоплательщиками и повышение "градуса доверия" между ними.

Одним из путей развития взаимовыгодного сотрудничества между налогоплательщиками и налоговыми органами является дальнейшее совершенствование института досудебного урегулирования споров, возникающих из налоговых правоотношений.

В свою очередь, совершенствование института досудебного урегулирования споров включает в себя как законодательное урегулирование имеющихся пробелов и неясностей в административном обжаловании актов и решений налоговых органов, так и развитие и инкорпорирование в российское законодательство о налогах и сборах альтернативных способов урегулирования споров, возникающих в налоговых правоотношениях, таких как медиация, горизонтальный мониторинг, участие налоговых консультантов, заключение двусторонних (многосторонних) договоров между налоговыми органами и налогоплательщиками по вопросам исполнения последними налоговых обязательств.

При таком ракурсе совершенствования законодательства о налогах и сборах, а также если принимать во внимание, что в основе большинства способов альтернативного урегулирования налоговых споров лежат диалог и взаимовыгодное сотрудничество налогоплательщиков и налоговых органов, наиболее актуальной становится проблема соблюдения публично-правовых интересов государства.

Существует множество определений налоговых правоотношений в российской научной доктрине. Так, И.И. Кучеров понимает под налоговыми правоотношениями разновидность финансово-правовых отношений, урегулированных нормами налогового права, и выделяет основные правоотношения (отношения по установлению и взиманию налогов) и производные (в частности, отношения, возникающие в процессе: налогового контроля, по обжалованию актов налоговых органов, привлечения к налоговой ответственности) <1>.

<1> Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2006.

В свою очередь, Д.В. Винницкий рассматривает налоговые правоотношения как общественные правоотношения по распределению бремени публичных расходов среди членов общества, способные существовать только в правовой форме, складывающейся между субъектами, обладающими властными полномочиями (публичными субъектами) и не обладающими таковыми (частными субъектами) <2>.

<2> Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. СПб.: Юридический центр Пресс, 2003.

М.В. Кустова определяет налоговые правоотношения как урегулированные нормами налогового права общественные отношения, возникающие в процессе организации и осуществления государственных налоговых изъятий принадлежащего организациям и физическим лицам имущества в целях финансового обеспечения публичной деятельности государства <3>.

<3> Кустова М.В. Налоговое правоотношение. Налоговое право. Общая часть. М.: Юристъ, 2007.

Исходя из вышеизложенного, а также ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации <4>, можно сделать вывод, что налоговые правоотношения носят властный характер, где субъектом является государство (в лице его исполнительных органов), реализующее публичные интересы. Прежде всего это связано с тем, что налоговое правоотношение является формой реализации налогово-правовой нормы, которая носит императивный характер и не предполагает никакой свободы выбора или элемента договоренности в ее реализации.

<4> Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) // Российская газета. 06.08.1998. N 148 - 149.

Налоговые правоотношения, в том числе и налоговые отношения, которые регулируют процедуру обжалования актов налоговых органов (административное обжалование), носят в большей части вертикальный характер, что означает четкую субординацию сторон, где государство (в лице его органов) обладает широкими полномочиями, связанными в том числе с принятием решений в отношении налогоплательщиков (подчиненной стороны).

В научной литературе также преобладающим является мнение, что налоговые правоотношения регулируются императивными нормами, а диспозитивные (договорные начала) - это прерогатива частноправовых отраслей (например, гражданского права).

Некоторые авторы (А.В. Брызгалин, В.И. Гуреев) занимают позицию, согласно которой налоговые органы и налогоплательщики должны быть в равном правовом статусе, так как в соответствии с Конституцией Российской Федерации предусмотрены равенство и защита как государственной, так и частной собственности <5>.

<5> Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1998; Гуреев В.И. Налоговое право. М., 1995.

Тем не менее, на наш взгляд, в регулировании налоговых правоотношений не должно быть крайностей, и целесообразным представляется подход, при котором необходимо соблюдать баланс между публичными интересами государства и частными интересами налогоплательщиков. Так, Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 14.07.2003 N 12-П высказал позицию, согласно которой при принятии законов в области регулирования налоговых правоотношений должны учитываться не только публичные интересы государства, но и частные интересы физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений <6>.

<6> Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 N 12-П // Российская газета. 29.07.2003. N 150.

Несомненно, при регулировании основных налоговых правоотношений, связанных со взиманием и установлением налогов, не приходится говорить о какой-либо диспозитивности в их регулировании и соблюдении частного интереса.

Тем не менее что касается производных налоговых правоотношений, в частности регулирующих разрешение споров, возникающих из налоговых правоотношений, то здесь не только возможно, но и необходимо введение как диспозитивных норм, регулирующих этот институт, так и выстраивание отношений между государством (в лице налоговых органов) и налогоплательщиками в горизонтальной плоскости, в основе которой лежат три "д": договор, диалог и взаимное доверие.

Так, введение альтернативных способов разрешения налоговых споров, таких как медиация, заключение двусторонних (многосторонних) налоговых договоров, введение института налогового консультанта, предполагает закрепление за налогоплательщиком права выбора различных способов разрешения налоговых споров, а также выстраивание отношений на условиях равноправия сторон спора и взаимовыгодного сотрудничества, при котором будут соблюдаться как публичные интересы государства, так и частные интересы налогоплательщика.

В настоящий момент, учитывая международный опыт, а также понимая необходимость конструктивного диалога с налогоплательщиками, государство в лице уполномоченных органов проводит ряд инициатив, направленных на установление доверительных отношений с налогоплательщиком.

В частности, такой положительной инициативой является закрепление в Налоговом кодексе Российской Федерации норм, регулирующих отношения по налоговому мониторингу. Основными целями введения налогового мониторинга, несомненно, являются либерализация в отношениях с налогоплательщиками, построение взаимовыгодного сотрудничества и партнерских отношений, а также разрешение спорных ситуаций до подачи налоговых деклараций (путем запросов и получения мотивированного мнения и реализации взаимосогласительной процедуры).

Несмотря на то что налоговый мониторинг в российском законодательстве - это не в чистом виде горизонтальный мониторинг, где налоговые органы в отношении налогоплательщика реализуют наблюдательные, а не контрольные функции и отношения сторон регулируются индивидуальными соглашениями налоговый мониторинг - первый этап на пути построения взаимного доверия и партнерских отношений, в которых налогоплательщики полностью раскрывают всю информацию касательно своего бизнеса и трансакций, а налоговый орган помогает налогоплательщикам разрешить возможные спорные ситуации и правильно исполнить их обязанности по уплате и исчислению налогов.

Так, крупный бизнес дал высокую оценку налоговому мониторингу и отметил, что данный подынститут налоговых правоотношений позволит не только уменьшить число спорных ситуаций по результатам проверки деятельности налогоплательщика, значительно сократить временные, материальные и трудовые затраты, но и уменьшить количественные и стоимостные затраты по претензиям, предъявляемым налоговыми органами.

В свою очередь, и налоговые органы смогут сосредоточиться на более рисковых налогоплательщиках, сократить затраты на налоговые проверки, а в дальнейшем и на судебные и административные споры.

Налоговый мониторинг - это, несомненно, компромисс между налоговыми органами и налогоплательщиком, в которых пока, конечно, налогоплательщик и не равноправный субъект, но уже и не просто исполнитель.

Подводя итог вышесказанному, отметим, что в целях баланса публичных и частных интересов в налоговых правоотношениях было бы правильным ввести диспозитивные нормы в регулировании производных налоговых отношений (например, отношений, регулирующих разрешение налоговых споров), а также предусмотреть в будущем различные виды альтернативных способов разрешения споров, вытекающих из налоговых правоотношений (например, медиацию, институт налогового консультанта, заключение отраслевых многосторонних договоров), предоставив право налогоплательщику выбрать тот вид разрешения налогового конфликта, который подходит именно конкретному налогоплательщику.

Немаловажным является и внесение изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации с целью подмены налогового мониторинга (с его контрольными функциями) горизонтальным мониторингом, где отношения между налогоплательщиком и налоговым органом строятся в горизонтальной плоскости, а налоговый орган обладает наблюдательными функциями.

В итоге вышеназванные инициативы позволят как избежать большинства конфликтных ситуаций (споров, вытекающих из налоговых правоотношений), так и максимально эффективно решить поставленные задачи, как государством, так и налогоплательщиком.

Литература

  1. Налоговый кодекс Российской Федерации // Российская газета. 06.08.1998. N 148 - 149.
  2. Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 N 12-П // Российская газета. 29.07 2003. N 150.
  3. Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. СПб.: Юридический центр Пресс, 2003.
  4. Гуреев В.И. Налоговое право. М.: Экономика, 1995.
  5. Кустова М.В. Налоговое правоотношение. Налоговое право. Общая часть. М.: Юристъ, 2007.
  6. Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2006.
  7. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1998.