Мудрый Юрист

К вопросу о публичных доходах: проблемы правового регулирования и пути их разрешения *

<*> Статья подготовлена в рамках научного проекта 15-01-0030 "Мобилизация неналоговых доходов бюджетов Российской Федерации: унификация правового регулирования", выполненного при поддержке программы "Научный фонд Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики" в 2015 - 2016 гг.

Комягин Дмитрий Львович, профессор кафедры финансового, налогового и таможенного права Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики", доктор юридических наук.

Статья посвящена выяснению сущности публичных доходов. Предлагается определение публичных доходов тремя разными способами. Выявлен ряд теоретических и практических проблем, к которым относятся децентрализованные доходы, несовершенство классификации публичных доходов и невозможность группировки неналоговых доходов. Предлагается универсальная модель, которая позволяет рассматривать публичный доход в его различных состояниях, сначала - как источник дохода, который затем подвергается мобилизации, после чего появляется бюджетный доход. Бюджетный доход перераспределяется для публичных потребностей и подвергается администрированию.

Ключевые слова: публичные потребности, публичные доходы, публичные расходы, бюджет, бюджетные доходы, налог, неналоговые доходы.

On public income: problems of legal regulation and ways to handle them

D.L. Komyagin

Komyagin Dmitry L., Professor of the Department of Financial, Tax and Customs Law in National Research University - Higher School of Economics, Doctor of Juridical Sciences.

The article is devoted to clarify the essence of non-tax of the public income. The author is given own universal definition of public revenues in three different ways. Article describe some theoretical and practical problems, which include decentralized income, imperfection of classification of the public income, heterogeneity of non-tax revenues. It is proposed to consider the public revenue in its various states, first - as a source of income, then - as a budget revenue, and then, subjected to the administration.

Key words: public needs, budget revenues, taxes, non tax revenues, public revenues, public income.

Проблемы правового регулирования публичных доходов

В настоящее время существует значительное количество правовых проблем регулирования публичных доходов, в том числе связанных с коллизиями между частными и публичными отношениями, возникающими в процессе мобилизации публичных, в том числе бюджетных доходов. Некоторые из этих проблем возникли недавно, в ходе проводимой административной и финансовой реформы, а некоторые известны давно.

С одной стороны, совокупность неразрешенных проблем препятствует качественному правовому регулированию вопросов учета и мобилизации публичных доходов. С другой стороны, вызывает сомнение сама возможность такой унификации и построения единой модели мобилизации для всех видов доходов.

Можно перечислить некоторые из числа неразрешенных проблем правового регулирования публичных (государственных и муниципальных) доходов.

Во-первых, легальное определение бюджетных доходов <1>, закрепленное в Бюджетном кодексе Российской Федерации (далее - БК РФ), является некорректным с точки зрения представлений о правилах юридической техники, так как построено на отрицании: доходами являются все суммы, зачисляемые в бюджет, за исключением сумм, относящихся к источникам финансирования дефицита бюджета. То есть к доходам относится то, что не относится к источникам финансирования дефицита бюджета.

<1> Статья 6 БК РФ.

Имеет место и очевидный пробел правового регулирования: если доходами считать только суммы, зачисляемые в бюджет, то что представляют собой суммы платежей, формирующих доходы бюджетной системы, в тот момент, когда они уже списаны со счета плательщика (внесены в кассу), но в бюджет еще не зачислены? Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ) <2>, обязанность по уплате налога считается исполненной с момента предъявления налогоплательщиком в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации соответствующей суммы (при наличии достаточного остатка на счете). С данного момента на сумму, которая сначала находится на расчетном счете налогоплательщика, а затем - на корреспондентском счете банка (налогового агента), возникает право собственности публично-правового образования. Это верно и в отношении иных платежей в бюджет. Однако доходом бюджета вышеуказанные суммы именуются только после их зачисления на единый счет бюджета. Контроль и учет в отношении непоступивших денежных средств <3> урегулированы фрагментарно, лишь в отношении сумм от уплаты налогов и таможенных платежей, и абсолютно не унифицированы.

<2> Пункт 3 статьи 45 НК РФ.
<3> Формулировка вытекает из содержания п. 2 ст. 40 БК РФ.

Вторая правовая проблема возникает при рассмотрении понятия государственной (муниципальной) казны. Автор уже неоднократно указывал на коллизию, связанную с тем, что, согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации (далее - ГК РФ), бюджет представляет собой часть казны, то есть имущество в виде остатков денежных средств на банковских счетах, а согласно БК РФ - это форма образования и расходования денежных средств, предназначенных для финансового обеспечения задач и функций государства и местного самоуправления <4>. То есть бюджет, согласно бюджетному законодательству, имуществом не является. Совершенно очевидно, что бюджет как сложная экономическая и правовая категория не может быть сведен к комплексу имущественных активов (денежному фонду), а представляет собой и форму осуществления, и план-прогноз финансовой деятельности государства (муниципального образования). В конечном итоге бюджет утверждается законом (правовым актом местного самоуправления), и данный закон тоже именуется бюджетом.

<4> Комягин Д.Л. Бюджет в составе казны: за и против // Финансы. 2006. N 10; Комягин Д.Л. Бюджет как элемент стратегического планирования // Финансовое право. N 9. 2012. С. 11 - 17; Комягин Д.Л. Казна и фиск: понятие и содержание // Реформы и право. 2013. N 2. С. 3 - 8; Комягин Д.Л. Предназначение публичной казны // Публично-правовые исследования. 2013. N 4; Комягин Д.Л. Государственная казна: значение, генезис понятия и классификация входящих в нее элементов // Казанский экономический вестник. N 3. 2014. С. 5 - 10; и др.

Казна - понятие частноправовое, бюджет (часть казны) - понятие финансового права. Таким образом, бюджет не может быть включен в состав казны как явление совсем другой природы. Более того, имущество, включаемое в государственную и муниципальную казну, является источником формирования соответствующего бюджета. Приведенная коллизия является одним из препятствий для качественного правового регулирования публичных доходов.

Третья проблема правового регулирования связана со статусом средств, которые получают государственные и муниципальные учреждения от оказания платных услуг и в результате иной приносящей доход деятельности <5>. Данные доходы включаются, согласно БК РФ, в состав доходов бюджета лишь в том случае, если услуги оказывает казенное учреждение. Однако автономные и бюджетные учреждения по умолчанию владеют публичным имуществом на таком же вещном праве, как и казенные учреждения, их учредителем также является публично-правовое образование <6>. Получается, что доходы бюджетных и автономных учреждений так же, как и у казенных учреждений, находятся на праве оперативного управления, но в доходах бюджета не учитываются. Такие средства имеют очень необычный режим: они находятся в публичной собственности, но недоступны для распоряжения со стороны собственника (публично-правового образования). Денежные средства, находящиеся в публичной собственности, но защищенные от распоряжений собственника, не получили еще определения в правовой науке. Можно констатировать какое-то переходное состояние: указанные средства должны в конечном итоге либо перейти в частную собственность, либо учитываться в бюджетной системе, к чему имеется больше предпосылок.

<5> Пункт 5 статьи 41 БК РФ.
<6> Статьи 123.21, 123.22 ГК РФ.

Одновременно в качестве контраста существует обратная ситуация - частные средства включаются в доходы бюджета. Это суммы, поступающие во временное распоряжение казенных учреждений (судебные депозиты, суммы, взысканные судебными приставами, иные), которые учитываются на едином счете бюджета, несмотря на то что находятся в частной собственности <7>.

<7> Статья 166.1 БК РФ.

Перечисленные проблемы правового регулирования являются лишь некоторыми из многочисленных вопросов, которые возникают при рассмотрении правового регулирования публичных доходов. Дело в том, что источники публичных доходов отличаются значительным разнообразием и являются предметом правового регулирования налогового, таможенного, земельного, лесного, водного, природоохранного, бюджетного законодательства, законодательства о государственном материальном резерве, о недрах, о драгоценных металлах и драгоценных камнях, о животном мире, о рыболовстве и водных биологических ресурсах, культивируемых биоресурсах, континентальном шельфе, объектах культурного наследия и т.д. Кроме того, правовое регулирование формирования доходов осуществляется на региональном уровне.

В силу изложенного правовое регулирование планирования и мобилизации (формирования) доходов бюджетной системы Российской Федерации связано с проблемами каждой из перечисленных отраслей права и не может быть полноценно рассмотрено в формате научной статьи. Далее подробнее будут рассмотрены некоторые аспекты темы, общие для всех видов публичных доходов.

Источники формирования публичных доходов

Прежде всего следует поставить вопрос о несовершенстве единственной официально признанной классификации доходов на налоговые и неналоговые (ст. 41 БК РФ) и вспомнить иные классификации доходов <8>.

<8> В частности, виды публичных доходов выделяются с точки зрения объема принуждения при их мобилизации, способа и источника получения, по территориальному признаку, по времени получения, разделяются на частноправовые и публично-правовые, на налоговые и неналоговые и т.д. Подробнее об этом, например, см.: Комягин Д.Л. К вопросу о понятии и классификации публичных доходов // Публично-правовые исследования. 2014. N 1.

За прошедшие столетия эволюции механизма государственного хозяйства изыскивались различные способы и источники покрытия публичных потребностей. Опыт, связанный со способами покрытия публичных потребностей, значителен и в своей полноте сохраняется сегодня в рамках науки финансового права и науки о финансах.

С того момента, когда государственные потребности стали удовлетворяться не только за счет натуральных повинностей, возникло понятие публичных (государственных) доходов, которые предназначены для покрытия публичных (государственных) расходов. На протяжении истории можно проследить, как те или иные виды государственных доходов первоначально возникали в качестве экстраординарных (чрезвычайных), но с течением времени становились обыкновенными доходами государства <9>.

<9> Подробнее об этом см.: Комягин Д.Л. Эволюция чрезвычайных доходов бюджета: от экстраординарных к обыкновенным // Финансовый вестник. 2015. N 10.

Показателен пример налогов, прообразом которых может считаться такой чрезвычайный сбор с граждан, как античная эйсфора (греч. ). М.И. Ростовцев замечает, что "своим блеском города (Римской империи при Флавиях и Антонинах) были обязаны почти исключительно щедрости высших, зажиточных слоев населения" <10>. П.П. Гензель, иллюстрируя принципиально добровольный характер сбора с граждан средств на публичные нужды в античном мире, указывает, что "если не хватало и монопольных источников или военной добычи, то все же как-нибудь покрыть дефицит надо было, и, естественно, правительство обращается в таких случаях ко всем гражданам. Тогда все полноправные граждане были обязаны внести каждый поровну на покрытие расходов по такому экстренному случаю" <11>. Вообще эйсфора в Древнем мире не была постоянным сбором, а стабильность публичного хозяйства греческих и римских городов поддерживала система литургий. "Античное сообщество... ожидало, что каждый его член готов пожертвовать своими личными интересами в пользу его интересов. Так сформировалась система "литургий", общественных обязанностей, включавших и подневольный труд, при котором привилегированные и зажиточные классы несли ответственность за бедняков... Система литургий античного мира была такой же древней, как само государство. Обязанность каждого подданного поддерживать государство своим трудом и своими средствами, с одной стороны, и ответственность уполномоченных правительством лиц за добросовестное исполнение своих обязанностей - с другой, были фундаментальными правовыми понятиями в восточных монархиях и в качестве таковых были восприняты в эллинистических государствах" <12>.

<10> Ростовцев М.И. Общество и хозяйство в Римской империи. СПб., 2000. Т. 1. С. 141.
<11> Гензель П.П. Очерки по истории финансов // Реформы и право. 2014. N 2.
<12> Ростовцев М.И. Указ. соч. С. 96.

Можно утверждать, что сбор доходов для публичных нужд первоначально являлся делом частным и долгом совести, впрочем, был связан также и со страхом оказаться вне коллектива. До сегодняшнего дня волеизъявление частного лица необходимо при мобилизации публичных доходов из таких источников, как:

К этому списку можно прибавить и такой существенный источник, как использование публичного имущества. Доходы от имущества возникают в силу договорных отношений, связанных, например, с арендой и продажей публичного имущества.

Анализ бюджетного законодательства показывает, что принуждение отсутствует при мобилизации таких неналоговых доходов бюджета, как плата за предоставление сведений, содержащихся в государственных реестрах; средства от реализации продуктов утилизации вооружения и военной техники; средства от выпуска материальных ценностей из государственного запаса специального сырья и делящихся материалов.

Этот перечень не является закрытым, его можно продолжать. Например, из классификации отделов обыкновенных доходов государственного бюджета Российской империи, приведенной Е.В. Сапиловым на основе отчетов Государственного контроля Российской империи, можно выделить следующие доходы, мобилизуемые в добровольном порядке <13>:

<13> Сапилов Е.В. Государственные доходы, расходы и налоги в дореволюционной России (1898 - 1914 гг.). М., 2011. С. 153 - 154.

Некоторое время назад разделение доходов государства на доходы из частноправовых и доходы из общественно-правовых источников было общепринято в такой же степени, в какой сегодня общепринято разделение доходов бюджета на налоговые и неналоговые. Данная классификация ясно изложена И.И. Янжулом, который разделяет государственные доходы на две большие группы: обыкновенные и чрезвычайные <14>. Обыкновенные источники, в свою очередь, делились на два класса по способу приобретения: доходы, приобретенные частноправовым способом и общественно-правовым способом (частноправовые и общественно-правовые). Два указанных способа мобилизации можно также назвать мягким и жестким, или - доходы обязательные и добровольные.

<14> Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. М., 2002. С. 53 - 59.

Под частноправовыми понимаются доходы, которые "получало государство в силу свободного акта со стороны подданных, в силу одностороннего или двустороннего договора" <15>. Выше уже упомянуто, что к ним можно относить добровольные пожертвования (дар), доходы от государственного имущества, а также от промыслов, некоторых пошлин, лишенных принудительного характера.

<15> Там же. С. 53.

Сегодня разделение доходов по методу взимания (частноправовой и публично-правовой способ) может быть полезно, так как позволяет разрешить старую проблему соответствия налогов, сборов, пошлин и обязательных взносов в социальные фонды между собой и по отношению к иным доходам.

Нужно также отметить, что налог не может быть назван непосредственным источником бюджетных доходов, в отличие от дара, средств правителя, публичного имущества, промыслов, регалий, пошлин. В действительности источником налогового дохода является то, что именуется в российском налоговом законодательстве объектом налогообложения, то есть реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога (ст. 38 НК РФ).

Сам налог определяется как обязательный индивидуальный безвозмездный платеж (ст. 8 НК РФ), но отличается от иных обязательных платежей (например, штрафов, природоресурсных платежей, экологического сбора, таможенных пошлин) наличием юридического состава, то есть элементов налогообложения, к которым относятся объект, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления, порядок и срок уплаты (ст. 17 НК РФ). Нельзя не заметить, что реализация товаров (работ и услуг) и имущество могут служить источником и для неналоговых доходов бюджета.

На этом основании можно обозначить теоретическую и практическую проблему, связанную с определением того, что представляет собой источник публичного (бюджетного) дохода. Возвращение этого понятия позволяет снять отмеченное в научной литературе противоречие между понятиями "налоги, сборы (обязательные платежи)" (налоговое законодательство) и "налоговые поступления" (бюджетное законодательство) <16>.

<16> Кучерявенко Н.П. Согласование родовых и видовых конструкций при регулировании бюджетных доходов // Очерки бюджетно-правовой науки современности. Москва - Харьков, 2012. С. 329. В указанной статье противоречие раскрывается на примере законодательства Украины, но это в равной степени относится и к законодательству Российской Федерации.

Публичные доходы и публичные расходы

Ниже попробуем дать определение публичным доходам, а также бюджетным доходам, более полное, чем в БК РФ.

Прежде всего публичные доходы имеют денежное выражение. Денежный характер публичных доходов важен в связи с тем, что известны способы удовлетворения публичных потребностей в натуральной форме. Это, например, повинности, т.е. безвозмездное предоставление услуг, национализация частного имущества, военная добыча. В основном данные способы следует именовать историческими, то есть оставшимися в прошлом, но некоторые формы натуральных повинностей существуют и сегодня <17>.

<17> Например, первоначальные способы покрытия публичных нужд в России - оброк, полюдье. До сегодняшнего дня практикуется служба по призыву, которая удовлетворяет важнейшую оборонительную функцию государства, практикуются исправительные общественные работы, без труда можно найти свидетельства использования труда заключенных в советский период российской истории.

Определение сути публичных доходов невозможно вне их связи с публичными расходами. Такая связь является органичной и неразрывной и выражается в том, что публичные доходы изыскиваются и мобилизуются с единственной целью - покрытия (обеспечения) публичных расходов. Иначе говоря, публичные расходы возникают раньше публичных доходов и определяют их существование. Приоритет публичных расходов над публичными доходами в широком понимании является одним из критериев разграничения публичных и частных финансов <18>.

<18> См. подробнее: Козырин А.Н. Финансовое право и управление финансами в зарубежных странах. М.: ЦППИ, 2009. С. 24.

Публичные расходы, в свою очередь, определяются публичными потребностями. Замечено, что "финансовое хозяйство в противоположность практике хозяйства частного при выработке плана для наступающего хозяйственного периода определяет сначала потребности и необходимые для удовлетворения их расходы, а затем уже нужные для покрытия их средства" <19>.

<19> Эеберг фон К.Т. Курс финансовой науки. СПб., 1913. С. 32.

Таким образом, объем необходимых публичных расходов определяет объем публичных доходов. Государство обладает разнообразными способами мобилизации доходов: от прямого изъятия собственности (через установление новых налогов или национализацию) до рыночных механизмов (продажа государственной собственности, введение государственной монополии на определенные виды деятельности и т.д.). Источники извлечения публичных доходов разнообразны и постоянно обновляются <20>. Невозможность обеспечить расходы бюджета говорит о слабости публичной власти и неудовлетворительном качестве управления.

<20> Подробно об этом: Казна и бюджет. М., 2014. С. 15 - 33.

Следует еще раз заметить, что некоторые публичные потребности могут покрываться не за счет публичных доходов, а за счет частных средств. В настоящее время активно развивается институт государственно-частного партнерства. Известны понятия квазиналогов и парафискальных платежей, которые широко используются в современной практике публичного управления и представляют собой обязательные сборы, устанавливаемые в публичных интересах в пользу лиц, не являющихся органами публичной власти <21>. Такие платежи не могут относиться к публичным доходам, так как принадлежащие государству (публично-правовому образованию) фонды денежных средств здесь не затрагиваются.

<21> См.: Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993. С. 9; Гусейнова А.А. Сравнительно-правовая характеристика парафискальных платежей в финансовом праве России и ФРГ // Реформы и право. 2014. N 3.

Итак, публичные доходы имеют, во-первых, денежную форму, во-вторых, связаны с мобилизацией денежных средств в публичную собственность и, в-третьих, существуют для удовлетворения публичных потребностей.

Под перечисленные признаки подпадают также и отношения, связанные с заимствованием - публично-правовым образованием денежных средств. Действительно, публичные потребности могут покрываться также за счет заемных средств, то есть в рамках публичного (государственного или муниципального) кредита, к которому первоначально прибегали исключительно в экстренных случаях, а сегодня - на постоянной основе <22>. Заемные средства подлежат возврату вместе с платой за их предоставление, и такие выплаты все равно осуществляются за счет публичных доходов. По этой причине К. Маркс называл публичные займы иллюзорным, фиктивным капиталом, непроизводительным использованием капитала, антиципированным (взятым заранее) налогом, а известный российский министр финансов Е.Ф. Канкрин в свое время именовал следствие публичного кредита (бумажные деньги) сладким ядом <23>.

<22> См. об этом, например: Исаев А.А. Государственный кредит // Финансы и налоги: очерки теории и политики. М.: Статут, 2004. С. 389 - 392; Орлов М.Ф. О государственном кредите // У истоков финансового права. М.: Статут, 1998. Т. 1; Сперанский М.М. План финансов // У истоков финансового права. М.: Статут, 1998. Т. 1; Озеров И.Х. Государственный кредит: Конспект лекций по финансовому праву. М., 1901; и т.д.
<23> Привод. по: Лебедев В.А. Бумажные деньги // Финансовое право. Золотые страницы финансового права России. М., 2000. Т. 2. С. 415.

Публичный кредит характеризуется возвратностью и платностью, что отличает его от публичных доходов. Иначе говоря, при мобилизации публичных доходов у публично-правового образования не возникает встречных обязательств по возврату долга и уплате процентов, в отличие от отношений, связанных с заимствованием <24>.

<24> Согласно сложившей традиции, отношения, где государство (муниципальное образование) выступает в качестве заемщика, именуются государственным (муниципальным) долгом.

Таким образом, публичные потребности удовлетворяются за счет публичных расходов (в основной части), а также за счет частных средств, натуральных повинностей и публичного кредита. Публичные расходы покрываются только за счет публичных доходов.

На основании изложенного выше можно предложить следующее определение публичных доходов: это денежные средства, мобилизуемые в собственность публично-правового образования для удовлетворения публичных расходов, не влекущие встречных денежных обязательств.

Публичные доходы как часть национального богатства

Следующий подход к определению публичных доходов связан с их экономическим осмыслением.

В экономической теории и в налоговом праве под доходом подразумевается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, в этом качестве доход выступает и как объект налогообложения <25>. Экономическая выгода представляет собой понятие неопределенное, ее можно понимать и как будущие приращения собственности и активов, и как положительное сальдо бухгалтерского баланса. В любом случае определять публичные доходы как экономическую выгоду едва ли возможно. Такие доходы, как показано выше, не представляют собой самоцель, а возникают лишь постольку, поскольку это диктуется публичными потребностями и, более конкретно, публичными расходами.

<25> Статья 41 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Для определения публичных доходов может использоваться другая экономическая категория - национальное богатство (народное богатство). Национальное богатство бывает произведенным (национальный доход) <26> и непроизведенным (например, природные сокровища).

<26> Национальный доход - часть стоимости совокупного годового общественного продукта (ВВП), оставшаяся за вычетом производственных материальных затрат или вновь созданная стоимость и соответствующая ей доля совокупного общественного продукта. Национальный доход используется на потребление и накопление (БСЭ. Т. 29. 1954. С. 301); см. также: Рагольский М. Доходы и расходы Советского государства. Ленинград, 1927. С. 9.

Большая советская энциклопедия определяет национальное богатство как совокупность материальных благ, находящихся в данный момент в собственности всего общества или отдельных его классов, групп и лиц, которое может быть накопленным и естественным <27>. В политической экономии существует определение национального богатства как объективирования человеческого труда <28>. Важнейшая его часть - вещественное богатство, т.е. совокупность накопленных материальных ценностей. Кроме того, имеются результаты труда, которые не зафиксированы в вещной форме, но тем не менее рассматриваются как богатство нации, например степень искусности населения, производственный опыт и иные. Сегодня национальное богатство выступает в качестве макроэкономического показателя, который включает совокупную стоимость всех экономических активов (нефинансовых и финансовых) в рыночных ценах, находящихся на ту или иную дату в собственности резидентов данной страны, за вычетом их финансовых обязательств как резидентам, так и не резидентам.

<27> БСЭ. Т. 5. 1950. С. 338 - 339.
<28> Маркс К. Собр. соч. Т. 26. Ч. 3. С. 446.

Национальное богатство всегда выступает источником публичных доходов, независимо от их природы. Национальное богатство является также источником национального дохода. В литературе можно встретить утверждение, что публичные доходы представляют собой часть национального дохода <29>. Здесь следует заметить, что часть публичных доходов мобилизуется за счет непроизведенного национального богатства, то есть казны. Поэтому вернее будет говорить о национальном богатстве в целом как источнике публичных доходов.

<29> Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. М., 2002. С. 513.

Таким образом, публичный доход - часть национального богатства, отчуждаемая в публичную собственность и перераспределяемая в денежной форме с целью покрытия публичных расходов <30>.

<30> Такая точка зрения, можно сказать, является общепринятой, но почему-то лишь в отношении происхождения налогов, хотя доходы от налогов - только часть публичных доходов. См.: Орлов М.Ю. Налог как форма разумного ограничения фискального суверенитета государства // Финансовое право. 2006. N 2; Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск, 2006.

Бюджетные доходы

Третий по счету подход к определению публичных доходов связан с их отождествлением с бюджетными доходами. Действительно, публичные доходы в основном состоят из централизованных (бюджетных) доходов, хотя включают и некоторые децентрализованные средства, например доходы унитарных предприятий, бюджетных и автономных учреждений <31>. Связь публичных доходов и бюджетных доходов, как правило, описывается отношениями целого и части.

<31> Согласно ст. 298 ГК РФ, доходы, полученные автономным или бюджетным учреждением, поступают в их самостоятельное распоряжение. Эта финансовая самостоятельность бюджетных и автономных учреждений подтверждается содержанием Федерального закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" и Федерального закона от 3 ноября 2006 г. N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях" соответственно. Согласно ст. 2 Федерального закона от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях", имущество унитарного предприятия принадлежит на праве собственности Российской Федерации, субъекту Российской Федерации или муниципальному образованию, но эти предприятия вправе оставлять у себя часть чистой прибыли.

Однако можно посмотреть на эту связь и иначе, с точки зрения процедуры: бюджетные доходы представляют собой состояние публичных доходов после того момента, когда уже произошло отчуждение части национального богатства в публичную собственность, после чего становится возможным ее перераспределение. Вслед за перераспределением публичного дохода, которое происходит внутри бюджетной системы, начинаются отношения по его администрированию, то есть действия по исчислению правильности поступивших средств, в случае необходимости - возврату излишних сумм, взысканию недостающих и иные.

С точки зрения бюджетного учета доходы бюджета можно определить как поступления в бюджет, не влекущие изменения его активов (финансовых и нефинансовых) и обязательств.

По аналогии вслед за бюджетными доходами публичные доходы тоже можно определить как поступающие в собственность публично-правового образования денежные средства, не влекущие изменения активов и обязательств бюджета.

Первое и последнее определения являются сходными между собой. Довольно тонкая разница между ними заключается в том, что мобилизация публичных доходов может повлечь изменение активов публично-правового образования, не отраженных в бюджетной системе, например при приватизации, эксплуатации публичного имущества, недр, лесов, в иных случаях. В то же время финансовые, нефинансовые активы и обязательства, уже учтенные в бюджетной системе, в результате мобилизации доходов бюджета изменяться не должны, в противном случае речь будет идти не о доходах, а, например, о долговых обязательствах.

Существует ли разница между бюджетными доходами и публичными доходами? Здесь автор считает возможным поставить вопрос следующим образом: существует теоретическая проблема, связанная с существованием децентрализованных (не отраженных в бюджетной системе) доходов, поступающих в публичную собственность (например, прибыль унитарных предприятий, доходы автономных и бюджетных учреждений).

Выведенные выше определения публичных доходов предполагают, что публичные доходы:

Однако публичные доходы, не учтенные в бюджетной системе, не отвечают указанным требованиям. Они недоступны для перераспределения и не могут служить источником покрытия публичных расходов.

Таким образом, еще раз повторим, что существование публичных доходов, не учтенных в бюджетной системе, может быть только их временным состоянием. Из вышеизложенного можно сделать вывод, что бюджетные доходы должны де-факто совпадать с публичными доходами.

Итак, публичные доходы можно определить трояким образом, во-первых, в связи с публичными потребностями и публичными расходами, во-вторых, по отношению к национальному богатству, которое является их источником, и, в-третьих, в связи с их учетом в бюджетной системе. Существует проблема, связанная с существованием децентрализованных доходов, не поступающих в бюджетную систему.

Неналоговые доходы

После определения понятия публичных и бюджетных доходов имеет смысл еще раз обозначить проблему определения неналоговых доходов и даже поставить вопрос о целесообразности и смысле использования понятия "неналоговые доходы".

Налог как источник публичных доходов "резко отделяет государственное хозяйство от частного" <32>. Это основной источник пополнения современного бюджета и яркий пример государственного принуждения. Если сравнить, например, средства самообложения граждан в муниципальном образовании и налог, то различиями будут здесь и характер его установления (без прямого волеизъявления граждан, исключительно законом), и принудительный характер взимания, подкрепляемый мощью государственного аппарата <33>.

<32> Там же. С. 57.
<33> Стоит заметить, что зарубежное законодательство главным квалифицирующим признаком налога зачастую называет не его принудительный характер, а безвозмездность. Согласно Положению о налогах и платежах (Abgabenordnung) Германии налоги определяются как денежный платеж, осуществляемый не в связи с совершением определенных действий в пользу налогоплательщика, собираемый публичными органами власти в целях формирования доходов бюджета (Привод. по: Килинкарова Е.В. Налоговое право зарубежных стран. М., 2015. С. 69). Оксфордский словарь для определения "Tax Revenue" использует следующую характеристику: "payments to government without expecting direct benefit or return by the tax payer...", то есть платеж в пользу правительства, не влекущий прямых выгод для плательщика, но направленный к общей пользе (The Oxford English Dictianary. Vol. XI).

Еще раз можно заметить, что налоговое законодательство в Российской Федерации (и других странах) является настолько развитым, что возникла отдельная подотрасль финансового права - налоговое право. Также существует кодифицированный нормативный правовой акт - НК РФ, что, видимо, и породило идею законодательного разделения бюджетных доходов на налоговые и неналоговые.

Налог по своей природе является юридической конструкцией, в силу чего выбивается из ряда источников публичных доходов. Следует согласиться, что налоговые доходы выделяются по специфическому методу или способу их мобилизации (установление и изъятие) <34>.

<34> См.: Бюджетное право: Учебник / Под ред. Н.А. Саттаровой. М., 2009; Пауль А.Г. Доходы бюджетов. М., 2012. С. 25.

В отличие от налога, определения неналоговых доходов бюджетов не существует ни в законодательстве, ни в доктринальной литературе. Даже налоговые доходы не представляют собой постоянной величины, так как их перечень время от времени корректируется <35>. Это связано как с проводимой финансовой политикой, так и с расширением налоговой базы, которое идет параллельно с сокращением государственного сектора экономики <36>.

<35> Например, до 2004 года в Российской Федерации к налоговым доходам относились таможенные пошлины, таможенные сборы и иные таможенные платежи.
<36> Лазарева Н.П. Налоговое право зарубежных стран. Хабаровск, 2014. С. 12.

В бюджетном законодательстве <37> и в учебной литературе <38> понятие неналоговых доходов дается по методу исключения: все, что не относится к налоговым доходам бюджетов.

<37> Статья 41 БК РФ.
<38> Омелехина Н.В. Бюджетное право Российской Федерации. Новосибирск, 2005. С. 110; Парыгина В.А., Тедеев А.А. Бюджетное право и процесс. М., 2005. С. 230; Мальцев В.А. Финансовое право. М., 2011. С. 72.

В действительности неналоговые и налоговые доходы даже не могут быть поставлены рядом, так как имеют разные основания для группировки и классификации. Перечень неналоговых доходов является открытым и меняющимся, они неоднородны до такой степени, что невозможно выявить объединяющее их положительное начало. Именно поэтому справедливо замечено, что "определение понятий неналоговых доходов, неналоговых платежей остается "учебным" <39>.

<39> Пешкова Х.В. Бюджетное право России. М., 2011. С. 256.

Модель правового регулирования публичных доходов

Итак, определение понятия публичных доходов и рассмотрение некоторых аспектов их правового регулирования выявляют дополнительные вопросы, требующие решения.

В частности, целесообразным является введение (возвращение) в активный оборот понятия источника публичных доходов. Проблему представляет собой наличие публичных доходов, не учтенных в бюджетной системе (децентрализованных доходов), так как эти доходы не могут быть перераспределены для покрытия необходимых публичных расходов.

Многие из перечисленных проблем, в том числе и приведенные в начале статьи, можно разрешить в рамках простой модели правового регулирования публичных доходов. Использование данной модели не требует перестройки сложившихся отношений и принятия новых нормативных правовых актов. Требуется лишь, чтобы все принимаемые в области публичных финансов и публичного хозяйства в целом решения укладывались в приведенную ниже правовую конструкцию. В этом случае постепенно правовое регулирование публичных доходов будет упорядочено, а многие из пробелов и коллизий будут разрешены.

Вслед за И.И. Кучеровым следует вспомнить о целесообразности использования юридических конструкций как основного приема юридической техники <40>. Если такой прием уместен при выяснении внутреннего строения налога, то тем более - при выяснении строения публичного дохода как более общего понятия. Публичный доход имеет несколько внутренних состояний, первым из которых является мобилизация дохода (здесь следует говорить об источниках доходов), вслед за чем следует его перераспределение для целей удовлетворения публичных потребностей (такие доходы являются бюджетными доходами) <41>. Уже перераспределенные публичные доходы подвергаются администрированию. Это можно представить более наглядно, в графическом виде (приложение 1).

<40> Кучеров И.И. К вопросу о юридических конструкциях налогов и сборов // Финансовое право. 2010. N 1.
<41> Бюджетные доходы также имеют два состояния: до зачисления в бюджетную систему (не зачисленные) и зачисленные. О появлении бюджетного дохода следует говорить, например, с момента исполнения налогоплательщиком своей налоговой обязанности. В этом случае источником бюджетного дохода является налог. Бюджетные доходы могут быть классифицированы также еще по двум основаниям: собственные - регулирующие; первичные - вторичные.

Предлагается ввести понятие источника дохода, в качестве которого могут быть любые элементы национального богатства (произведенного и непроизведенного).

После первичной мобилизации источник дохода преобразуется в перечисленный, но не зачисленный доход, после зачисления доход становится зачисленным.

Легальное понятие дохода соответствует последней стадии мобилизации дохода (зачисленный доход), что делает невозможным полноценный учет государственных активов. До этого момента зачисления дохода их учет подпадает под действие разнообразных нормативных правовых актов, после зачисления - регулируется бюджетным законодательством.

Приложение

                              -------------------------------¬
¦Управление публичными доходами¦
L--------------T----------------
¦
------------+-------------------¬
---------------------------------+--------------------------¬----+-------T--------¬
¦ Планирование (исчисление) ¦¦Мобилизация¦--------+---------¬
¦ ¦¦ ¦¦Администрирование¦
L--------------------------------T---------------------------L---T--------¦ ¦
¦ ¦ --+------------------
------------------------------+ ¦ ¦
---+-----------¬ ---------+-------¬ ¦ ¦
¦Автоматическое¦--------+----¬---+-------+------T------¬ ¦ ¦
¦ SUM ¦¦Мажоритарно妦 Прогнозное ¦------+-----¬ ¦------+-------------------¬
¦ предыдущего ¦¦ SUM ¦¦(непосредственная¦¦Комплексное¦ ¦¦Регулируется: ¦
¦ периода ¦¦предыдущего ¦¦ оценка) ¦¦ ¦ ¦¦Бюджетным ¦
¦ ¦¦ периода ¦¦ SUM прогнозов ¦¦ ¦ ¦¦законодательством (БК РФ)¦
¦ ¦¦x % инфляци覦 администраторов ¦¦ ¦ ¦L--------------------------
+---------------L-------------L------------------L------------ ¦
¦ ---------------------+--------------------------¬
¦------------------------------------¬ ¦Регулируется: ¦
¦¦Регулируется: ¦ ¦ ¦
L+Бюджетным законодательством (БК РФ)¦ ¦- Налоговым законодательством (НК РФ) ¦
L------------------------------------ ¦- Таможенным законодательством (ТК ТС) ¦
¦- Земельным законодательством (ЗК РФ) ¦
¦- Лесным законодательством (ЛК РФ) ¦
¦- Водным законодательством (ВК РФ) ¦
¦- Законодательством о недрах (Закон от ¦
¦21.02.1992 N 2395-1 "О недрах") ¦
¦- Законодательством о биоресурсах (Федеральный ¦
¦закон от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и ¦
¦сохранении водных биологических ресурсов") ¦
¦- Иными законами ¦
L------------------------------------------------

Литература

  1. Бюджетное право: Учебник / Под ред. Н.А. Саттаровой. М., 2009.
  2. Гензель П.П. Очерки по истории финансов // Реформы и право. 2014. N 2.
  3. Гусейнова А.А. Сравнительно-правовая характеристика парафискальных платежей в финансовом праве России и ФРГ // Реформы и право. 2014. N 3.
  4. Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. Красноярск, 2006.
  5. Исаев А.А. Государственный кредит // Финансы и налоги: очерки теории и политики. М.: Статут, 2004. С. 389 - 392.
  6. Килинкарова Е.В. Налоговое право зарубежных стран. М., 2015. С. 69.
  7. Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993. С. 9.
  8. Козырин А.Н. Финансовое право и управление финансами в зарубежных странах. М.: ЦППИ, 2009. С. 24.
  9. Комягин Д.Л. Бюджет в составе казны: за и против // Финансы. 2006. N 10.
  10. Комягин Д.Л. Бюджет как элемент стратегического планирования // Финансовое право. 2012. N 9. С. 11 - 17.
  11. Комягин Д.Л. Государственная казна: значение, генезис понятия и классификация входящих в нее элементов // Казанский экономический вестник. 2014. N 3. С. 5 - 10.
  12. Комягин Д.Л. К вопросу о понятии и классификации публичных доходов // Публично-правовые исследования. 2014. N 1.
  13. Комягин Д.Л. Казна и фиск: понятие и содержание // Реформы и право. 2013. N 2. С. 3 - 8.
  14. Комягин Д.Л. Предназначение публичной казны // Публично-правовые исследования. 2013. N 4.
  15. Комягин Д.Л. Эволюция чрезвычайных доходов бюджета: от экстраординарных к обыкновенным // Финансовый вестник. 2015. N 10.
  16. Кучеров И.И. К вопросу о юридических конструкциях налогов и сборов // Финансовое право. 2010. N 1. С. 22 - 26.
  17. Кучерявенко Н.П. Согласование родовых и видовых конструкций при регулировании бюджетных доходов // Очерки бюджетно-правовой науки современности. Москва - Харьков, 2012. С. 329.
  18. Лазарева Н.П. Налоговое право зарубежных стран. Хабаровск, 2014. С. 12.
  19. Лебедев В.А. Бумажные деньги // Финансовое право. Золотые страницы финансового права России. М., 2000. Т. 2. С. 415.
  20. Мальцев В.А. Финансовое право. М., 2011. С. 72.
  21. Озеров И.Х. Государственный кредит: Конспект лекций по финансовому праву. М., 1901.
  22. Омелехина Н.В. Бюджетное право Российской Федерации. Новосибирск, 2005. С. 110.
  23. Орлов М.Ф. О государственном кредите // У истоков финансового права. М.: Статут, 1998. Т. 1.
  24. Орлов М.Ю. Налог как форма разумного ограничения фискального суверенитета государства // Финансовое право. 2006. N 2. С. 18 - 22.
  25. Парыгина В.А., Тедеев А.А. Бюджетное право и процесс. М., 2005. С. 230.
  26. Пауль А.Г. Доходы бюджетов. М., 2012. С. 25.
  27. Пешкова Х.В. Бюджетное право России. М., 2011. С. 256.
  28. Рагольский М. Доходы и расходы Советского государства. Ленинград, 1927. С. 9.
  29. Ростовцев М.И. Общество и хозяйство в Римской империи. СПб., 2000. Т. 1. С. 141.
  30. Сапилов Е.В. Государственные доходы, расходы и налоги в дореволюционной России (1898 - 1914 гг.). М., 2011. С. 153 - 154.
  31. Сперанский М.М. План финансов // У истоков финансового права. М.: Статут, 1998. Т. 1.
  32. Эеберг К.Т. фон. Курс финансовой науки. СПб., 1913. С. 32.
  33. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. М., 2002. С. 53 - 59, 513.