Мудрый Юрист

Виды налоговых споров в судебной практике и тенденции развития правового регулирования налоговых отношений

Петрова Г.В., зав. отделом финансового законодательства Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации.

Цель данной статьи состоит в том, чтобы показать роль судебных решений по налоговым спорам российских и зарубежных судов в общей системе правовых регуляторов налоговых отношений, способствующих обоснованию и развитию юридических понятий в сфере налогов и сборов.

Следует отметить, что приоритет в формировании судебной практики по вопросам налогообложения принадлежит именно системе арбитражных судов, которые призваны рассматривать дела по экономическим спорам и другие дела, связанные с осуществлением предпринимательской и иной экономической деятельности.

1. Налоговые споры о характере и уровне административного, инвестиционного, торгового или иного взаимодействия субъектов налоговых отношений

Установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам, иным, чем перечислены в п. 1 статьи 20 Налогового кодекса РФ, осуществляется судом в ходе рассмотрения спора между налоговым органом и налогоплательщиком, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пени (ст. 40 НК). Пунктом 2 ст. 20 НК РФ суду предоставлено право признавать налогоплательщиков взаимозависимыми по иным основаниям, чем предусмотрено п. 1 указанной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров, работ, услуг. Налоговый орган может посчитать налогоплательщика и его контрагента взаимозависимыми лицами, если учредителями организаций являются одни и те же граждане, которые заинтересованы во взаимодействии своих организаций и установлении выгодных условий купли-продажи.

Юридическое лицо и его руководитель с учетом конкретных обстоятельств могут быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле статьи 20 НК РФ. Например, общество (истец) продало несколько квартир своему директору. При этом собственниками 100% акций данного общества являются директор и его сын. Решение о продаже, цене продажи и рассрочке платежа было принято на общем собрании акционеров (в составе двух указанных лиц). Согласно пункту 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 этой статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). В данном случае характер взаимосвязи покупателя и продавца свидетельствует о возможном влиянии этой связи на условия и результаты сделки, в связи с чем они должны быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле п. 2 ст. 20 НК РФ.

Если суд не признал продавца и покупателя взаимозависимыми лицами, не исследовал вопрос о соотношении цены сделки и рыночной цены на проданные квартиры, не дал оценку представленным налоговым органом доказательствам, дело подлежит направлению на новое рассмотрение для разрешения указанного вопроса.

Российская теория налогового права пока не уделяет должного внимания исследованию влияния характера кооперационных торговых сетей, государственной, долевой, совместной собственности, объединенных капиталов, интеграционных связей на уровень уплаты налогов взаимозависимыми лицами, характер распределения ими налоговой обязанности и налоговой ответственности.

2. Налоговые споры об обеспечении единого подхода ко всем налогоплательщикам при расчете типичных расходов

При решении вопроса о том, в каком размере могут быть приняты для целей налогообложения расходы, понесенные налогоплательщиком при исполнении публичного договора, судам необходимо учитывать положения пунктов 2 и 5 статьи 426 ГК РФ, согласно которым условия публичного договора устанавливаются одинаковыми для всех потребителей.

Например, если налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском к коммерческому банку о взыскании пени и штрафа в связи с занижением суммы подлежавшего уплате налога на прибыль, то банк может не признавать иск, если у налогового органа нет законных оснований не признавать для целей налогообложения понесенные банком расходы в полном объеме. Между банком (налогоплательщиком) и налоговым органом могут возникнуть разногласия о том, в каком размере для целей налогообложения подлежат учету расходы по выплате вкладчикам процентов по некоторым договорам банковского вклада. Поскольку договор банковского вклада является публичным договором, его условия устанавливаются одинаковыми для всех потребителей (пункт 2 статьи 426 ГК РФ). Условия, не соответствующие указанным требованиям, ничтожны (пункт 5 статьи 426 ГК РФ).

Поскольку договоры банковского вклада, размер процентов по которым оспаривается налоговым органом, были заключены ответчиком со своими работниками, а другие вкладчики не имели возможности заключить договоры на таких же условиях, поскольку эти договоры заключались по устному распоряжению руководства банка и информация об этом до сведения третьих лиц не доводилась, то банк обязан применять единообразный состав расходов для всех договоров такого типа.

Принимая во внимание положения пункта 1 статьи 40 НК РФ, в рассматриваемой ситуации для целей налогообложения должны приниматься расходы по выплате процентов в размере объявленных ставок, т.е. одинаковом для всех вкладчиков.

3. Налоговые споры об обязательном представлении налоговой декларации

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В некоторых арбитражных спорах возникло мнение, что у налогоплательщика нет обязанности представлять "нулевую" налоговую декларацию. Однако в силу указанной нормы обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу плательщиков данного налога.

Глава 21 НК РФ не устанавливает каких-либо иных (специальных) правил представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Статья 289 главы 25 Кодекса, регламентирующая вопросы представления налоговой декларации по налогу на прибыль, в этой части согласуется с положениями абзаца второго пункта 1 статьи 80 НК РФ. Учитывая изложенное, ответчик, являясь плательщиком названных выше видов налогов, обязан был представлять налоговые декларации в установленные законом сроки, независимо от результатов расчетов сумм налогов к уплате по итогам тех или иных налоговых периодов.

Уплата суммы исчисленного налога в установленный законодательством о налогах и сборах срок сама по себе не освобождает налогоплательщика от ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации, предусмотренной статьей 119 НК РФ.

Налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с акционерного общества штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 НК РФ, за непредставление в установленный срок налоговой декларации по налогу на прибыль. В соответствии с пунктом 1 статьи 119 Кодекса непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей. Правонарушение, указанное в приведенной выше норме, имеет материальный состав, поскольку совершение соответствующих деяний связано с возникновением у налогоплательщика задолженности перед бюджетом по конкретному налогу.

Обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги закреплена подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ, а ответственность за ее неисполнение - статьей 122 НК РФ. Поскольку в рассматриваемом случае ответчик своевременно уплатил налог на прибыль, он не был привлечен к указанной ответственности. Статьей 119 НК РФ установлена ответственность за неисполнение иной обязанности - по представлению в соответствующих случаях налоговой декларации. Поскольку иск предъявлен о взыскании штрафа за неисполнение обязанности по представлению налоговой декларации, ссылки ответчика на своевременное исполнение им другой обязанности по уплате налога не имеют правового значения для решения вопроса об обоснованности иска.

4. Налоговые споры, связанные с порядком осуществления налоговых проверок и оформлением их результатов

Например, при применении положений статьи 87 НК РФ, устанавливающих ограничения в отношении проведения повторных выездных налоговых проверок, суд не принял во внимание доводы налогового органа о том, что повторная выездная налоговая проверка носила тематический характер и касалась внешнеэкономической деятельности налогоплательщика.

Государственное унитарное предприятие обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки по налогам на прибыль и на добавленную стоимость, пени и штрафов.

В обоснование исковых требований предприятие сослалось на то обстоятельство, что оспариваемое решение принято по результатам повторной выездной налоговой проверки. МНС РФ указало, что вторая проверка носила тематический характер и касалась вопросов соблюдения налогового законодательства истцом как участником внешнеэкономической деятельности.

Но МНС РФ в этом случае поступило неправомерно, поскольку в соответствии с частью третьей статьи 87 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа.

Несмотря на результаты налоговой проверки, арбитражные суды могут признать решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности недействительным, если в решении не указан характер и обстоятельства допущенного налогового правонарушения. Так, акционерное общество (налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налогового органа о привлечении общества к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ. Обосновывая свой иск, акционерное общество сослалось на то, что содержание оспариваемого решения не отвечает требованиям пункта 3 статьи 101 Кодекса. Отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемого налогоплательщику правонарушения, ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишило налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав.

В силу пункта 6 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов при принятии решений о привлечении к налоговой ответственности требований этой статьи может повлечь признание решения органа МНС РФ недействительным.

Проведение на основании подпункта 3 пункта 2 статьи 101 НК дополнительных мероприятий налогового контроля не изменяет порядок исчисления давностного срока, предусмотренного статьей 115 НК РФ. Налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском к обществу с ограниченной ответственностью о взыскании налоговых санкций на основании решения, вынесенного в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 101 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки. Общество иск не признало, сославшись на то, что ранее по материалам той же проверки истцом в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 указанной статьи Кодекса было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Тем самым налоговый орган реализовал свои полномочия на принятие одного из трех возможных решений, предусмотренных пунктом 2 статьи 101 НК РФ.

Принятие истцом первоначального решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля свидетельствует о том, что, рассмотрев материалы проверки с учетом возражений ответчика, он не счел их достаточными для принятия решения о привлечении либо отказе в привлечении общества к налоговой ответственности. НК РФ не устанавливает специального срока, в течение которого должны быть проведены указанные выше мероприятия и принято окончательное решение о привлечении либо отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В то же время необходимо иметь в виду, что в соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции). Проведение дополнительных мероприятий налогового контроля не изменяет порядка исчисления давностного срока, предусмотренного статьей 115 НК РФ.

5. Налоговые споры о сроках давности взыскания налоговых санкций

Например, суд признал пропущенным срок давности взыскания санкций, установленный пунктом 1 статьи 115 НК РФ, указав, что днем обнаружения нарушения налоговым агентом срока представления сведений о доходах физических лиц является день поступления в налоговый орган этих сведений. Налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с организации - налогового агента штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за несвоевременное представление сведений о выплаченных физическим лицам доходах и удержанных суммах налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкций). В данном случае речь идет о таком правонарушении, как несоблюдение налоговым агентом срока представления в налоговый орган справок о выплаченных физическим лицам доходах и удержанных суммах налога.

КонсультантПлюс: примечание.

Закон РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" утратил силу с 01.01.2004 в связи с принятием Федерального закона от 11.11.2003 N 139-ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов".

Поскольку НК РФ не регламентирует порядка и сроков фиксации описанного выше правонарушения, день его обнаружения и, следовательно, момент начала течения срока, установленного пунктом 1 статьи 115 НК РФ, определяется исходя из обстоятельств совершения и выявления данного правонарушения. При рассмотрении иска о взыскании с налогоплательщика штрафа за непредставление в установленный срок расчета налога на имущество предприятий суд признал срок представления данного расчета установленным, что меняет порядок исчисления давностного срока, предусмотренного статьей 115 Кодекса. Налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском к акционерному обществу о взыскании штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 НК РФ, за непредставление в установленный законом срок расчета налога на имущество по итогам 2001 года. Возражая против предъявленного требования, общество указывало на отсутствие в Законе РФ "О налоге на имущество предприятий" нормы о сроке представления данного расчета.

По своим форме и содержанию расчет налога на имущество предприятий отвечает определению налоговой декларации (статья 80 НК РФ), в связи с чем ее несвоевременное представление влечет ответственность, предусмотренную статьей 119 НК РФ.

КонсультантПлюс: примечание.

Закон РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" утратил силу с 01.01.2004 в связи с принятием Федерального закона от 11.11.2003 N 139-ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов".

Согласно статье 8 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" уплата налога по итогам года производится по годовым расчетам в десятидневный срок со дня, установленного для бухгалтерского отчета за год. В соответствии с пунктом 2 статьи 15 ФЗ "О бухгалтерском учете" организации обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Однако, установив срок уплаты налога, законодатель не определил срок представления расчета по данному налогу.

6. Налоговые споры в связи с несвоевременным представлением авансовых платежей

Предусмотренный статьей 119 НК РФ штраф не может быть взыскан в случае несвоевременного представления налогоплательщиком расчета авансовых платежей по налогу. Налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском к государственному унитарному предприятию о взыскании штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 НК РФ, за несвоевременное представление расчетов авансовых платежей по единому социальному налогу за январь и февраль 2001 года. Отказавшись добровольно уплатить сумму штрафа, предприятие сослалось на то, что указанная ответственность установлена за непредставление в определенный законодательством срок налоговой декларации, коей расчет авансового платежа по налогу не является.

Согласно статье 240 и пункту 7 статьи 243 НК РФ налоговым периодом по единому социальному налогу является календарный год, по итогам которого не позднее 30 марта следующего года налогоплательщиком представляется налоговая декларация. Кроме этого, налогоплательщики обязаны по итогам каждого календарного месяца производить исчисление авансовых платежей по названному налогу и представлять соответствующие расчеты не позднее 20-го числа следующего месяца (пункт 3 статьи 243).

Поскольку приведенные выше положения главы 24 НК РФ разграничивают налоговую декларацию по единому социальному налогу и ежемесячные расчеты авансовых платежей по этому налогу, несвоевременное представление последних не может повлечь применение ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ в отношении налоговой декларации.

В случае неуплаты или неполной уплаты авансового платежа по какому-либо налогу с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный статьей 122 НК РФ.

Налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с общества с ограниченной ответственностью штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на имущество в результате занижения налоговой базы. Ответчик иск не признал, ссылаясь на то, что в данном случае ответственность не может быть применена, поскольку речь идет не о налоге, а об авансовом платеже, уплачиваемом за I полугодие 2000 года. В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ штраф подлежит взысканию с налогоплательщика в случае неуплаты или неполной уплаты им сумм налога.

В соответствии с положениями статьи 52 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога но итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот. Поскольку в статье 122 НК РФ прямо указывается на наступление ответственности в случае "неуплаты или неполной уплаты сумм налога", в случае авансовых платежей данная ответственность не может быть применена.

7. Налоговые споры в связи с неумышленным (ошибочным) занижением налоговой базы налогоплательщиком

Самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации влечет освобождение его от ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, только при условии уплаты доначисленной суммы налога и пени до подачи в налоговый орган заявления о дополнении и изменении налоговой декларации.

Например, государственное унитарное предприятие обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения налогового органа о привлечении предприятия к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ. В обоснование иска предприятие сослалось на то, что им самостоятельно были выявлены ошибки в представленной налоговой декларации по налогу на прибыль и исправленный расчет названного налога передан в налоговый орган. В связи с этим необходимо иметь в виду, что с момента представления в налоговый орган правильного расчета в действиях налогоплательщика (истца) отсутствует состав правонарушения, ответственность за которое установлена пунктом 1 статьи 122 НК РФ, поскольку с этого момента отсутствует занижение налоговой базы или неправильное исчисление суммы налога. Доводы налогового органа о том, что в силу пункта 4 статьи 81 Кодекса налогоплательщик в рассматриваемой ситуации мог быть освобожден от ответственности только в случае уплаты недостающей суммы налога и пени до момента подачи заявления об исправлении налоговой декларации, не должны быть приняты во внимание, поскольку подобное толкование данной нормы будет способствовать лишь уклонению налогоплательщиков от исполнения обязанности по внесению дополнений и изменений в налоговые декларации при обнаружении неточностей и ошибок. Исполнение указанной обязанности следует признать общественно полезным действием, в связи с чем отсутствует смысл в применении наказания.

8. Налоговые споры, вытекающие из коллизий налогового законодательства и законодательства о пенсионном страховании

Спорным является вопрос, несет ли ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 НК РФ, налогоплательщик, не представивший в Пенсионный фонд Российской Федерации сведения в соответствии с федеральным законодательством об индивидуальном персонифицированном учете в системе государственного пенсионного страхования.

Отделение Пенсионного фонда Российской Федерации обратилось в арбитражный суд с иском к акционерному обществу о взыскании штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ. Основанием данного иска явилось непредставление ответчиком сведений, указанных в статье 11 ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе государственного пенсионного страхования" от 01.04.1996 N 27-ФЗ. Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Данная норма имеет в виду сведения, представляемые на основании законодательства о налогах и сборах и необходимые для осуществления налогового контроля. Вместе с тем упомянутый выше Закон не является составной частью указанного законодательства, возникающие при его применении правоотношения не являются налоговыми. Как определено в преамбуле этого Закона, он устанавливает правовую основу и принципы организации индивидуального (персонифицированного) учета сведений о гражданах, на которых распространяется действие законодательства Российской Федерации о государственном пенсионном обеспечении (в части трудовых пенсий).

Арбитражная практика позволила сделать ряд важных выводов о путях совершенствования норм по правовым формам документооборота и бухгалтерского учета конкретных видов налогов, связанных с такими определениями, как возмещение НДС, режим счета-фактуры, режим налогообложения дебиторской задолженности, документ "установленного образца", фактическая реализация товаров (услуг), цена реализации, исправления в счете-фактуре и др.

Теоретический анализ вышеприведенных категорий налоговых споров позволяет отметить следующие закономерности.

  1. Спорные позиции касаются материально-правовых, процессуальных и коллизионных аспектов применения норм в области налогов и сборов.
  2. При "смешанной вине" сторон (государства и налогоплательщика), когда норма НК РФ не дает однозначного понимания существа регулируемых отношений, имеется пробел или противоречие в законе, а налогоплательщик воспользовался этим в своих интересах, арбитражные суды решают споры в пользу налогоплательщика, соблюдая п. 7 ст. 3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения и неясности толкуются в пользу налогоплательщика.
  3. Арбитражная практика показывает, что налоговые нормы общей и специальной части НК РФ, касающиеся некоторых условий исчисления налоговой базы, регулируют сходные правовые институты (объект налогообложения, определение цены, расходы, убытки и др.) и не согласованы, что приводит к противоречиям общего и частного.
  4. Существенным различием между западной и российской арбитражной практикой является отношение к использованию общих принципов налогового законодательства при решении налоговых споров. Российская арбитражная практика строго привязывает налоговый спор к тексту нормы закона, применяя возможные приемы рассмотрения баланса публичных и частных интересов в первую очередь с учетом бюджетных интересов государства. Западные суды считают, что принципы общей части налогового законодательства среди других норм являются мерилом и критериями справедливого решения налогового спора. Экономическая обоснованность налога, способность налогоплательщика к уплате налогов, равенство сторон в налоговом споре, справедливость распределения налогового бремени, самостоятельность расчета и уплаты налогов и сборов налогоплательщиком, презумпция невиновности налогоплательщика, приоритет интересов налогоплательщика при толковании неясной статьи, принцип защиты слабой стороны в налоговом споре и другие принципы лежат в основе судебной деятельности европейских и американских судов. С этих правовых позиций громоздкость налогового законодательства и его чрезмерная детализация приводят к злоупотреблениям и снижению доходов бюджетов.
  5. Позитивным моментом арбитражной практики является тот факт, что налоговые споры рассматриваются арбитражными судами по АПК РФ, что позволяет акцентировать внимание на имущественном характере налогов и сборов и развивать концепцию стоимостного характера налоговых отношений. Большинство споров касаются противоречий в понятиях имущественного типа налогового и гражданского законодательства.
  6. Многие споры порождаются отсутствием четких базовых понятий в области административного, гражданского и финансового права, таких, как контроль, надзор, финансовая дисциплина, деятельность государства как предпринимателя, основания контроля, финансовая ответственность и другие.
  7. Арбитражная практика отражает негативные тенденции перемещения для целей налогообложения властных отношений в частноправовые сферы (например, регистрация юридических лиц с участием МНС РФ, мировые соглашения при банкротстве с участием МНС РФ). Отсутствие концептуального разграничения налогов, сборов и иных обязательных платежей неналоговой природы, как показывает арбитражная практика, ведет к расширению в гражданском праве властных норм с участием государственных уполномоченных органов и ограничению свободы договора.
  8. Значительная доля судебных решений связана с конкретизацией норм Налогового кодекса Российской Федерации, которая хотя и не носит исчерпывающего характера, но отражает факты регулятивного воздействия арбитражных решений.
  9. Многочисленные арбитражные разбирательства показали необходимость развития экономических и юридических положений общей и специальной части Налогового кодекса. На практике разные суды используют разные экономические и имущественные понятия, отсутствует единообразие правоприменительной деятельности. Нормы гражданского права, которые сами нуждаются в развитии, не включают многие элементы учета имущественного оборота.
  10. Арбитражные решения, выполняя регулятивные функции, должны опираться на необходимость строгого разграничения фактического налогового правоотношения, лежащего в основе состава, на возникновение которого направлена воля сторон, от юридических последствий, которые стороны не могли или не хотели предусмотреть. Например, налоговые интересы государства не должны рассматриваться в спорах, связанных с банкротством, недействительностью сделки, невыполнением обязательств взаимозависимыми лицами по гражданско-правовым договорам. В практике арбитражных споров имеет место смешение МНС РФ интересов государства как собственника и государства как сборщика налогов.