Мудрый Юрист

Налог на доходы, полученные от деятельности в сети интернет, - опыт Евросоюза и италии

Копин Д.В., преподаватель кафедры конституционного права имени Н.В. Витрука Российского государственного университета правосудия.

В 2017 г. в Италии принят Закон о новом налоге - так называемом web tax, а точнее, налоге на цифровые транзакции (imposta sulle transazioni digitali) - таково его наименование, установленное Законом. Объектом налогообложения признаются услуги, оказываемые как резидентами, так и нерезидентами через Интернет с помощью цифровых средств и инструментов, такие, которые невозможно оказать иными способами, кроме электронных.

Идея обложения налогом цифровых транзакций и виртуальных услуг возникла ввиду развития цифровых технологий и цифровой экономики в целом, что привело со временем к устареванию традиционного подхода к определению налогового резидентства и постоянного представительства. Возможность дистанционного (виртуального) оказания услуг открыла для компаний цифрового сектора мировой экономики новые возможности для получения прибыли без необходимости уплаты традиционного налога на прибыль ввиду невозможности определения налогового резидентства классическим путем. Учитывая тот факт, что крупные транснациональные гиганты цифрового сектора, в первую очередь эксперты называют "большую четверку": Google, Apple, Facebook и Amazon, получают таким образом возможность избежать обложения налогом на прибыль, что ставит их в искусственно созданное привилегированное положение по сравнению с налогоплательщиками традиционных секторов экономики, идея внедрения налога на цифровые транзакции положительно воспринята в мировом сообществе и обсуждается в настоящее время на уровне правительств и международных организаций весьма активно.

Как заявлял в марте 2018 г. комиссар ЕС по экономическим и финансовым вопросам Пьер Московиси (Pierre Moscovici), Евросоюз заинтересован во введении налога на доходы крупных интернет-компаний (в том числе и в первую очередь названных выше), что привело бы к получению дополнительных налоговых сборов в размере порядка 5 млрд евро. По словам Еврокомиссара, "существующий законодательный вакуум создал пробел в налоговых поступлениях, который должен восполнить вводимый налог". По мнению Еврокомиссии, деятельность компаний цифрового сектора, осуществляемая ими в сети Интернет, сравнительно свободно позволяет уходить от уплаты налога в связи с тем, что осуществляется "виртуально", без открытия филиалов в европейских юрисдикциях. Таким образом, возникает необходимость обложения налогом не представительства организации, а фактически осуществляемой ею деятельности <1>.

<1> Пресс-релиз Европейской комиссии от 21 марта 2018 г. // URL: http://europa.eu/rapid/press-release_IP-18-2041_en.htm.

Италия стала одной из первых стран, где законодатель предпринял активные действия в направлении устранения пробела в праве и решился на введение нового налога. Введение этого налога в целом соответствует общеевропейскому тренду, что подтверждает анонсированное Европейской комиссией скорое введение подобного налога на общеевропейском уровне. Тем не менее меры, принятые Италией, несколько отличаются от концепции налога, предлагаемой Европейской комиссией для введения на территории всего ЕС.

Евросоюз на сегодняшний день только присматривается к опыту Италии, но уже 21 марта 2018 г. Европейская комиссия предложила новые правила обложения налогом цифровых операций.

Еврокомиссия также использует в своих документах понятие "значительное цифровое присутствие", интерпретируя его по трем основным признакам:

Европейский налог рассматривается как временная мера, применяемая до разработки и внедрения постоянного решения проблемы с уходом от уплаты налога на прибыль крупнейшими транснациональными компаниями, зачастую выбирающими низконалоговые юрисдикции. Окончательным решением проблемы ЕС видит налоговый механизм, понуждающий регистрировать свои доходы и платить налог в тех юрисдикциях, где доход был фактически получен, либо регистрировать там свои представительства. Таким образом, при обложении налогом виртуальных доходов нерезидентов наибольшее внимание должно, по логике законодателя, уделяться таким видам дохода, как:

Дин Гарфилд (Dean C. Garfield), президент Совета по развитию информационных технологий торговой группы, в которую входят многие высокотехнологичные гиганты США, сказал в своем интервью газете 21 марта 2018 г.: "Мы согласны с фундаментальным тезисом Европейской комиссии: сегодняшние налоговые системы не приспособлены должным образом к реалиям современной цифровой экономики. К сожалению, цифровое налоговое предложение Евросоюза угрожает подорвать прогресс, достигнутый Европой в обеспечении того, чтобы ее фирмы, рабочие и граждане могли воспользоваться цифровыми технологиями" <2>.

<2> Birnbaum M. E.U. proposes tax on tech giants such as Facebook and Google that could raise $ 6.2 billion // URL: https://www.washingtonpost.com/world/eu-proposes-62-billion-tax-on-tech-giants-such-as-facebook-and-google/2018/03/21/d692fdfc-2cb7-11e8-8dc9-3b51e028b845_story.html?noredirect=on&utm_term=.498ee89f94ac.

Налог на цифровые транзакции (imposta sulle transazioni digitali) введен Законом Итальянской Республики от 17 декабря 2017 г. N 205 "О бюджете на 2018 год" (La Legge di bilancio 2018) (далее - Закон Итальянской Республики N 205), направлен в первую очередь на общественные отношения, возникающие между юридическими лицами, Закон предусматривает ряд условий для освобождения от уплаты данного налога для организаций, реализующих услуги непосредственно физическим лицам, а также юридическим лицам, имеющим особой статус, - сельхозпроизводителям, налогоплательщикам - на особых налоговых режимах, и др. Взиматься данный налог будет с 1 января 2019 г.

Согласно Закону Итальянской Республики N 205 плательщиками налога признаются: организации, резиденты и нерезиденты, отвечающие требованиям, предъявляемым к количеству операций (от 1 500 операций за 6 месяцев) и их общей стоимости (1,5 млн евро) <3>.

<3> Закон Итальянской Республики от 17 декабря 2017 г. N 205 "О бюджете на 2018 год" (La Legge di bilancio 2018) // URL: http://www.finanze.it/opencms/it/fiscalita-nazionale/Manovra-di-Bilancio/Manovra-di-Bilancio-2018/Legge-di-Bilancio-2018/.

Налог включается в стоимость оказываемых услуг, у стороны, приобретающей услуги (резидента), возникает обязательство об удержании налога. Тот факт, что налог "применяется к кредитору" (п. 1013 Закона Итальянской Республики N 205), но "не взимается... с субъектов, вводящих в эксплуатацию услуги" (п. 1014 Закона Итальянской Республики N 205), фактически делает налогоплательщиком кредитора, в то время как клиент выступает в качестве альтернативного налогоплательщика. Налог взимается независимо от того, где заканчивается транзакция.

Налог будет взиматься покупателем с обязательством регресса против поставщика услуг (резидента или нерезидента), который таким образом становится фактическим налогоплательщиком. Обязательство по налогу возлагается на покупателя, который приобретает разовый статус налогового агента в понимании п. 1 ст. 23 Декрета Президента N 600/1973 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi) или является постоянным представителем нерезидента.

Как уже упоминалось, налогом облагаются транзакции, осуществляемые через Интернет. Тем не менее определение п. 1012 Закона Итальянской Республики N 205 представляется довольно общим, о чем говорят в том числе и эксперты Министерства экономики и финансов Италии. Вышеупомянутое определение (фактически заимствованное из различных нормативных документов ЕС, например п. 1 ст. 7 Регламента ЕС 282/2011 (Regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011 del Consiglio del 15 marzo 2011 recante disposizioni di applicazione della direttiva 2006/112/CE relativa al sistema comune di Imposta sul Valore Aggiunto)) оставляет неприкосновенной с точки зрения налогообложения косвенную электронную торговлю (интернет-магазины, осуществляющие деятельность офлайн), для которой Интернет выступает в качестве витрины и места исполнения заказа на поставку, а фактическое исполнение договора реализуется в традиционной форме (товар поставляется со склада, отправка осуществляется по обычным каналам, таким как почта, курьерские службы и т.д.). Другими словами, новый налог должен влиять только на производительность нематериальных услуг, предоставляемых через компьютерные каналы (онлайн-реклама, веб-хостинг, скачивание и т.д.).

Периодичность уплаты налога - ежемесячная, налог подлежит уплате с 16-го дня месяца, следующего за выплатой вознаграждения. Прочие обязанности налогоплательщика (способ оплаты, декларирование, все случаи освобождения от уплаты, дополнительные процедуры для применения новых правил) устанавливаются распоряжением (декретом) Министерства экономики и финансов. Порядок уплаты в целом скопирован с НДС, так как в п. 1016 Закона Итальянской Республики N 205 устанавливается, что положения законодательства об НДС применяются в отношении нового налога настолько, насколько это совместимо с ним.

На сегодняшний день Законом не установлено, в каком порядке должно осуществляться декларирование дохода, однако тот факт, что какое-либо изъятие обязательно указывается кредитором в счете-фактуре, предполагает, что учет разницы между суммой счета и собранной суммой должен осуществляться. Это приводит к выводу о том, что кредитору необходимо будет декларировать доход, полученный от деятельности в Интернете в течение года. Интернет-налог, который он получил в течение года. Вероятно, что и клиент как субъект, стоящий на налоговом учете, будет также обязан выполнять декларативные обязательства в отношении уплаченного налога.

Налог будет применяться без каких-либо исключений по отношению к услугам, оказываемым итальянскими компаниями. Налог на цифровые транзакции, хотя и имеет структуру косвенного налога, фактически возник как инструмент для предотвращения вывода из юрисдикции доходов нерезидентов, которые посредством предоставления нематериальных услуг через Интернет получают прибыль от национальных источников без уплаты налога на прибыль, так как постоянного представительства в подобном случае не образуется.

Во многом налог на цифровые транзакции, введенный в Италии, основывается на измененном положении об определении резидентства Закона о налоге на прибыль организаций (так называемый Единый текст о налоге на прибыль, утв. Декретом Президента от 22.12.1986 N 917, с последующими изменениями - TUIR). Вступившая в действие с 2018 г. новая редакция ст. 162 данного Закона вводит новый способ идентификации налогового резидентства и постоянного представительства, основанный не только на физическом присутствии на территории, но и на "значительном и непрерывном экономическом присутствии на территории государства, организованном при этом таким образом, чтобы избежать фактического присутствия на территории".

Налог будет применяться по ставке 3% от суммы вознаграждения, выплаченного в обмен на выполнение вышеуказанных услуг, за вычетом налога на добавленную стоимость и независимо от того, где заключена сделка. Как уже выше отмечалось, налог исчисляется покупателями вышеуказанных услуг, если поставщик не объявит в счете-фактуре, что он не достиг порога 3 000 транзакций в календарном году.

В итальянском и европейском профессиональных сообществах данный подход подвергается активной критике в следующих двух основных аспектах. Во-первых, спорным называют подход определения резидентства и представительства, закрепленный в ст. 162 Закона о налоге на прибыль организаций, ввиду того что категория "значительное экономическое присутствие" не конкретна и допускает возможность ее широкой произвольной трактовки. Во-вторых, спорным аспектом называют нарушения конституционного принципа учета фактической способности к уплате налога. Нарушение данного принципа усматривается в том, что основным критерием определения порогового уровня дохода, полученного в сети Интернет, является не денежное выражение операций, а их количество (фактически свыше 3 000 операций в год). По мнению экспертов, более эффективным способом определения было бы установление фиксированной суммы в евро (ниже которой налог не подлежал бы выплате), а не в количестве операций в год <4>.

<4> Zona T., Foti A. Italian Web Tax // Preliminary comments. URL: https://www.lexology.com/library/detail.aspx?g=-d312eb75-41cb-4dfa-b709-f2b99f20f22c.